Cassazione Civile, Sentenza n. 18766/2024 del 09/07/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della CTR che aveva confermato la CTP ritenendo non retroattiva la disciplina di cui all'art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009. Il primo motivo di ricorso sosteneva che l'art. 12 fosse di natura procedimentale e quindi applicabile anche a annualità anteriori; il secondo motivo deduceva che, anche in ipotesi di non retroattività, la CTR avrebbe dovuto valutare gli elementi probatori acquisiti (in particolare la disponibilità di un conto in San Marino per € 702.086,36 e la mancata risposta al questionario), potendo fondare l'accertamento su presunzioni semplici e non solo sulla presunzione legale dell'art. 12.

La decisione

La Corte di Cassazione ha respinto il primo motivo (confermando la natura sostanziale e non retroattiva dell'art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009) e ha invece accolto il secondo motivo, ritenendo che la CTR, in sede di appello (effetto devolutivo pieno), doveva esaminare anche la fondatezza dell'accertamento sulla base di altri elementi probatori e di presunzioni semplici. Ne è conseguita la cassazione della sentenza impugnata e il rinvio alla CTR di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, per un nuovo esame della questione di merito e per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009

  art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009

  La Corte ne ha riconosciuto la natura sostanziale (presunzione legale iuris tantum) e ne ha escluso l'efficacia retroattiva rispetto alle annualità anteriori alla sua entrata in vigore (1° luglio 2009).

• commi 2-bis e 2-ter, art. 12, d.l. n. 78/2009

  commi 2-bis e 2-ter, art. 12, d.l. n. 78/2009

  Tali commi, relativi all'allungamento dei termini di decadenza e prescrizione, sono considerati di natura procedimentale e soggetti al principio 'tempus regit actum'.

• artt. 115 e 116 cod. proc. civ.

  artt. 115 e 116 cod. proc. civ.

  Richiamati in relazione all'obbligo del giudice di secondo grado di riesaminare la causa nel merito nell'ambito dell'effetto devolutivo pieno dell'appello.

• art. 1, comma 2 e art. 2, d.lgs. n. 546/1992

  art. 1, comma 2 e art. 2, d.lgs. n. 546/1992

  Riferiti al processo tributario e alle regole di devoluzione del giudizio in appello; usati per sostenere il dovere del giudice d'appello di esaminare il merito.

• artt. 38 e 43, d.p.r. n. 600/1973

  artt. 38 e 43, d.p.r. n. 600/1973

  Richiamati in relazione agli obblighi dichiarativi e agli strumenti di accertamento (questionario e acquisizione di elementi sulle disponibilità finanziarie detenute all'estero).

• art. 2729 cod. civ.

  Citato in relazione alla prova e alle presunzioni, nell'ambito delle regole generali di diritto probatorio richiamate dalla CTR e dalla Corte.

• art. 3 e art. 24 Cost.

  Richiamati per giustificare la tutela del diritto di difesa del contribuente e l'impatto che un'applicazione retroattiva della presunzione avrebbe sull'effettività di tale diritto.

Massime di principio

• L'art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009 è norma sostanziale che introduce una presunzione legale (iuris tantum) e, quindi, non può essere applicata retroattivamente alle annualità precedenti alla sua entrata in vigore.
• Se la presunzione legale specifica non è applicabile ratione temporis, l'Amministrazione finanziaria può comunque fondare l'accertamento su presunzioni semplici; una singola prova grave e precisa può essere sufficiente a formare una convincente presunzione di reddito non dichiarato.
• In sede di appello tributario opera l'effetto devolutivo pieno: il giudice di secondo grado deve riesaminare il merito e non limitarsi a valutare i soli vizi censurati, esaminando tutte le emergenze probatorie del fascicolo.
• Il mancato riscontro del contribuente al questionario fiscale e l'assenza di contestazione in giudizio circa la consistenza di un conto estero possono costituire un elemento gravemente indicativo a supporto dell'accertamento, suscettibile di integrare una presunzione semplice.
• Sentenze tra le stesse parti relative allo stesso anno d'imposta non determinano giudicato se riguardano fatti diversi e somme diverse; la causa di fatto deve essere la stessa perché operi l'autorità della cosa giudicata.
• In situazioni analoghe è utile che il contribuente documenti e produca prova diretta (movimenti, giustificativi di reddito, contratti) per confutare sia le presunzioni legali sia le presunzioni semplici fondate su singoli elementi indicativi.