Cassazione Civile, Ordinanza n. 10133/2024 del 15/04/2024

Esito

La controversia

Un contribuente aveva istituito un trust trasferendo a un trustee le quote partecipative possedute in due società, indicando come beneficiari sé stesso, la coniuge e la figlia. L'Agenzia delle Entrate emetteva un avviso di liquidazione per una maggiore imposta di donazione, ritenendo tassabile la costituzione del trust e del vincolo di destinazione. La CTP accoglieva il ricorso del contribuente, mentre la CTR riformava la decisione, ritenendo valido l'appello dell'ufficio anche senza esibizione della delega del funzionario firmatario e affermando che il trust rientrasse nell'ambito dell'imposta sulle successioni e donazioni per il solo effetto segregativo e della costituzione del vincolo di destinazione. Il contribuente ricorreva per cassazione con dodici motivi, deducendo in sintesi: omessa pronuncia e violazione delle norme sulla sottoscrizione degli atti fiscali; illegittima applicazione dell'imposta sulla costituzione dei vincoli di destinazione e contrasto con la disciplina eurounitaria sui conferimenti di capitale; violazione del principio di capacità contributiva; illegittimità dell'imposizione nei confronti del disponente-beneficiario; nonché questioni di costituzionalità e di compatibilità con CEDU e Carta dei diritti fondamentali dell'UE.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondati i primi due motivi sulla sottoscrizione e validità dell'appello dell'ufficio, ma ha accolto il settimo motivo, assorbendo tutti gli altri. Ha affermato che l'istituzione del trust e il conferimento dei beni nel trust sono atti fiscalmente neutri, non integrando di per sé un effettivo e stabile trasferimento di ricchezza suscettibile di imposta sulle successioni e donazioni. L'imposta è invece dovuta solo al momento dell'eventuale trasferimento finale dei beni dal trustee al beneficiario, quale unico momento in cui si realizza un indice di capacità contributiva ai sensi dell'art. 53 Cost. La sentenza impugnata è stata quindi cassata e, non occorrendo ulteriori accertamenti di fatto, la causa è stata decisa nel merito con accoglimento del ricorso originario del contribuente. Per effetto dell'accoglimento, il contribuente è risultato vittorioso; quanto alle spese, il testo fornito si interrompe prima della regolazione finale.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  La Corte esclude l'omissione di pronuncia quando la CTR abbia comunque deciso sul punto contestato con una motivazione esplicita sulla validità della sottoscrizione dell'atto.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato

  L'avviso di accertamento è valido se sottoscritto dal capo dell'ufficio o da un impiegato direttivo delegato; in caso di contestazione occorre provare il vizio della sottoscrizione o l'usurpazione del potere.

• artt. 10 e 11 d.lgs. n. 546/1992

  Attribuiscono la qualità di parte processuale e la capacità di stare in giudizio all'ufficio dell'amministrazione finanziaria, rappresentato dal direttore o da altra persona preposta al reparto competente.

• art. 2, commi 47-49, d.l. n. 262/2006

  La disposizione va letta nel senso che l'imposta colpisce i reali trasferimenti di ricchezza e non la mera costituzione del vincolo di destinazione; il trust, in sé, è fiscalmente neutro.

• art. 53 Cost.

  L'imposizione indiretta richiede un effettivo indice di ricchezza; non è legittimo assoggettare a imposta atti meramente strumentali o segregativi privi di stabile arricchimento.

• art. 2740 c.c.

  È richiamato per evidenziare che la segregazione patrimoniale del trust deroga alla regola generale della responsabilità patrimoniale, ma non produce di per sé arricchimento imponibile.

• art. 1 d.lgs. n. 346/1990

  Il presupposto dell'imposta sulle successioni e donazioni è il reale trasferimento di beni o diritti e il correlativo arricchimento del beneficiario.

• artt. 2 e 11 della Convenzione dell'Aja del 1 luglio 1985

  Sono richiamati per qualificare il trust come rapporto giuridico di segregazione e amministrazione fiduciaria in vista dello scopo programmato.

• art. 12, comma 1, disp. prel. c.c.

  La lettura letterale e sistematica conduce a ritenere che la norma del 2006 abbia reintrodotto l'imposta sulle successioni e donazioni, non un'autonoma imposta sulla mera costituzione dei vincoli di destinazione.

• art. 1 del Protocollo addizionale CEDU

  È evocato dal ricorrente come parametro di tutela del diritto di proprietà, ma la decisione non si fonda su tale profilo.

• artt. 3 e 23 Cost.

  Sono evocati in relazione alle questioni di legittimità costituzionale dedotte dal ricorrente, ma restano assorbite dall'accoglimento sul profilo fiscale sostanziale.

• art. 49 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione Europea

  Richiamato dal ricorrente tra i parametri invocati, ma non decisivo nella ratio decidendi.

• art. 7 CEDU

  Richiamato dal ricorrente tra i parametri invocati, ma non decisivo nella ratio decidendi.

• artt. 2, 3 e 5 Direttiva 2008/7/CE

  Evocati dal ricorrente per sostenere l'illegittimità dell'imposta, ma i relativi motivi restano assorbiti.

• artt. 6, 7 e 8 Direttiva 2008/7/CE

  Evocati dal ricorrente in tema di imposte indirette e aliquota, ma non esaminati nel merito perché assorbiti.

• art. 10, comma 1, n. 4, d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato dal ricorrente nel motivo relativo all'alternatività IVA-registro, ma non decisivo nella decisione.

• art. 4 Tariffa, parte prima, d.P.R. n. 131/1986

  Richiamato nel motivo sul divieto di tributi similari all'IVA, ma non decisivo nella decisione.

• art. 40 d.P.R. n. 131/1986

  Richiamato nel motivo sull'alternatività IVA-registro, ma non decisivo nella decisione.

• art. 10, comma 2, d.lgs. n. 347/1990

  Richiamato per la tassazione in misura fissa delle formalità catastali nei trasferimenti strumentali al trust.

• art. 1 d.lgs. n. 347/1990

  Richiamato per il regime dell'imposta ipotecaria nei trasferimenti meramente strumentali al trust.

• art. 4 della tariffa allegata al d.lgs. n. 347/1990

  Richiamato per confermare la tassazione fissa dell'imposta ipotecaria nei trasferimenti al trustee.

• art. 2645-ter c.c.

  Richiamato per affermare che anche gli atti di destinazione e i patrimoni vincolati rientrano nel concetto di vincoli di destinazione, ma ciò non basta a fondare l'imposizione senza un reale trasferimento di ricchezza.

Massime di principio

• In tema di contenzioso tributario, la rappresentanza processuale dell'ufficio finanziario è riferita all'ufficio come organo, sicché l'atto processuale si presume proveniente dall'amministrazione competente anche se sottoscritto da un funzionario con firma illeggibile o privo di specifica procura, salvo prova contraria dell'usurpazione del potere o dell'appartenenza ad altro ufficio.
• L'avviso di accertamento sottoscritto da un funzionario dell'ufficio è valido quando il sottoscrittore sia il capo dell'ufficio o un impiegato della carriera direttiva da lui delegato; la prova della mancanza di delega è necessaria solo se venga specificamente contestata la provenienza legittima dell'atto.
• Ai fini dell'imposta sulle successioni e donazioni, la costituzione di un trust e il conferimento dei beni nel trust sono atti fiscalmente neutrali se non determinano un effettivo e stabile arricchimento di un soggetto, perché la segregazione patrimoniale e l'intestazione formale al trustee non equivalgono a trasferimento imponibile.
• Il presupposto dell'imposizione indiretta collegata ai vincoli di destinazione va individuato nel reale trasferimento di ricchezza, non nella mera costituzione del vincolo o nella temporanea attribuzione dei beni al trustee; l'imposta sorge solo al momento dell'attribuzione finale al beneficiario.
• L'interpretazione costituzionalmente orientata dell'art. 2, commi 47-49, d.l. n. 262/2006 impone di leggere la norma come reintroduzione dell'imposta sulle successioni e donazioni, applicabile anche ai vincoli di destinazione solo quando essi si traducano in un effettivo trapasso di ricchezza.
• In materia tributaria, il principio di capacità contributiva esclude che possano essere tassati atti meramente strumentali o segregativi privi di un indice attuale e definitivo di ricchezza.

Come è indicizzato