Cassazione Civile, Ordinanza n. 22996/2023 del 28/07/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IVA relativo all'anno d'imposta 2007. Il contribuente aveva emesso una fattura per un acconto su future forniture nei confronti di una società e, successivamente, aveva emesso una nota di credito per lo storno dell'operazione, ritenendo non dovuta l'imposta versata o detratta. L'Amministrazione finanziaria contestava la detrazione IVA operata, sostenendo che la fattura si riferisse in realtà a un'operazione finanziaria fuori dal campo IVA oppure, comunque, che non fossero rispettati i presupposti dell'art. 26 d.P.R. 633/1972 per la variazione in diminuzione. La CTR aveva accolto l'appello del contribuente ritenendo irrilevante la qualificazione dell'operazione economica; l'Agenzia ricorreva per cassazione con un unico motivo, deducendo violazione degli artt. 26 d.P.R. 633/1972, 21 d.lgs. 546/1992 e 2697 c.c., perché la CTR aveva omesso di verificare i presupposti normativi richiesti per la rettifica IVA e per il rimborso.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato il motivo dell'Agenzia. Ha affermato che, ai fini della detrazione IVA mediante nota di credito e dei presupposti per ottenere il rimborso dell'imposta, è decisiva la qualificazione dell'operazione sottostante: se l'operazione è imponibile, occorre verificare i presupposti dell'art. 26 d.P.R. 633/1972; se è fuori campo IVA, il rimborso è ammesso solo entro il termine di decadenza di cui all'art. 21, comma 2, d.lgs. 546/1992, salvo l'ipotesi di effettivo rimborso al committente in esecuzione di un provvedimento coattivo. Poiché la CTR aveva omesso tale qualificazione in concreto e le conseguenti valutazioni, la sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 26 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La variazione in diminuzione dell'IVA è ammessa solo se l'operazione viene meno in tutto o in parte o se ne riduce l'ammontare; per accedervi occorre la corretta registrazione della variazione e della relativa causa, e il contribuente deve provare i presupposti richiesti dalla norma.

• art. 21, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  Se l'operazione è fuori campo IVA, il rimborso dell'imposta è comunque soggetto al termine di decadenza previsto dalla norma, salvo l'effettivo rimborso al committente in esecuzione di un provvedimento coattivo.

• art. 2697 c.c.

  L'onere di dimostrare i presupposti per la variazione in diminuzione e per la legittimità del rimborso grava sul contribuente.

• art. 2704 c.c.

  Una scrittura privata priva di sottoscrizione autenticata non è opponibile all'Amministrazione finanziaria come prova di data certa.

• art. 2 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato per escludere, secondo la tesi dell'Ufficio, che l'operazione potesse considerarsi cessione imponibile di beni laddove fosse in realtà un'operazione finanziaria.

• art. 3 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato per la qualificazione dell'operazione e per sostenere che, se fosse stata finanziaria, sarebbe stata esclusa dal campo IVA.

• art. 6, comma 4, d.P.R. n. 633/1972

  Il versamento di un acconto sul prezzo pattuito costituisce operazione imponibile ai fini IVA, con obbligo di emissione della fattura con esposizione dell'imposta.

• artt. 23 e 24 d.P.R. n. 633/1972

  La variazione deve essere annotata nel registro delle fatture e rilevata nelle liquidazioni e nella dichiarazione annuale nei termini previsti.

Massime di principio

• In materia di IVA, la legittimità della variazione in diminuzione tramite nota di credito dipende dalla qualificazione dell'operazione sottostante e non può essere affermata in astratto prescindendo dal suo effettivo regime fiscale.
• Se l'operazione originaria è imponibile, la riduzione o il venir meno dell'operazione consente la variazione solo in presenza dei presupposti formali e sostanziali dell'art. 26 d.P.R. 633/1972, che devono essere provati dal contribuente.
• L'onere probatorio circa l'esistenza dei presupposti della variazione IVA grava sul contribuente, il quale deve produrre una contabilità e registrazioni complete e coerenti o, in mancanza, altra prova opponibile all'Amministrazione.
• Se l'operazione è invece fuori campo IVA, il rimborso dell'imposta indebitamente versata non è automatico ma resta soggetto al termine decadenziale previsto per il processo tributario, salvo specifiche ipotesi di restituzione già intervenuta in via coattiva.
• Il giudice di merito non può prescindere dalla qualificazione giuridica dell'operazione economica, perché da essa dipendono sia il regime della detrazione sia i presupposti e i termini per il rimborso.

Come è indicizzato