Cassazione Civile, Sentenza n. 9884/2023 del 13/04/2023

Esito

La controversia

Contestazione fiscale basata su avvisi di accertamento (periodi di imposta 2000-2006) con i quali l'Ufficio, a seguito di PVC e tramite accertamento induttivo, ha ritenuto di natura commerciale la gestione di posti barca, punti ombra e spogliatoi e l'attività di ristorazione del circolo, affermando la prevalenza dell'attività commerciale e la perdita della qualifica di ente non commerciale; questioni processuali connesse alla notifica degli avvisi e alla responsabilità personale dei Presidenti pro tempore (sanzioni e responsabilità per debiti d'imposta).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dei contribuenti e confermato la sentenza della CTR Toscana che aveva accolto gli appelli dell'Ufficio. La Corte ha ritenuto infondati i motivi relativi alla nullità della notifica agli altri membri del consiglio direttivo, ha confermato la possibilità di ritenere responsabile il presidente pro tempore per i debiti d'imposta senza bisogno di provare l'effettiva gestione operativa, e ha condiviso l'applicazione dei criteri di prevalenza dell'attività commerciale di cui all'art. 149 TUIR. In particolare, ha ritenuto che l'attività commerciale fosse prevalente per più periodi d'imposta (2000-2006) e che, per le associazioni sportive dilettantistiche, l'esenzione prevista dall'art. 149, comma 4 (o art.148, comma 4 TUIR) non opera se la prevalenza commerciale si prolunga oltre un solo periodo d'imposta. Ha inoltre confermato la valutazione fattuale del giudice di merito secondo cui i servizi offerti potevano essere agevolmente reperiti sul mercato e non risultavano serventi in modo tale da escluderne la rilevanza commerciale. Spese legali a carico dei ricorrenti e rigetto del ricorso.

Norme richiamate

• art. 149 TUIR

  «Indipendentemente dalle previsioni statutarie, l'ente perde la qualifica di ente non commerciale qualora eserciti prevalentemente attività commerciale per un intero periodo d'imposta».

  La Corte ha applicato l'art.149 nel senso che la perdita della qualifica di ente non commerciale avviene quando l'attività commerciale è prevalente per l'intero periodo d'imposta, valutando i parametri quantitativi indicati dal comma 2; per le ASD l'esenzione è tollerata solo se l'eventuale prevalenza commerciale non si prolunga oltre un periodo d'imposta.

• art. 148 TUIR

  richiamati i commi 1, 2 e 3 e il comma 4 (esenzione per associazioni sportive dilettantistiche)

  L'art.148 distingue le attività serventi e le attività commerciali verso associati; la Corte ha affermato che le prestazioni verso associati possono essere non commerciali se 'in diretta attuazione degli scopi istituzionali', ma ha ritenuto che il giudice di merito abbia correttamente accertato l'assenza di tale connessione nei fatti rilevanti e che l'eccezione per ASD (comma 4) non operi se la prevalenza commerciale è continuativa oltre un periodo d'imposta.

• art. 4, comma 4, DPR 26 ottobre 1973 n. 633

  Riferimento normativo sull'IVA: la Corte ha considerato la normativa IVA insieme alle regole di prevalenza per valutare la natura commerciale delle operazioni contestate.

• art. 11 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Norma sulla responsabilità e sanzioni: la Corte ha ritenuto applicabile la responsabilità a carico del presidente pro tempore nei limiti indicati dalla giurisprudenza, anche senza prova dell'effettiva gestione operaiva.

• art. 38 cod. proc. civ.

  Richiamato in relazione alla validità della notifica degli atti: la Corte ha ritenuto infondata la censura sulla nullità degli avvisi per mancata notifica a tutti i membri del consiglio direttivo, perché per i debiti d'imposta la responsabilità non implica automaticamente la necessità di notificare a tutti gli associati.

• Giurisprudenza Corte di Cassazione e documenti UE

  Commissione UE, 19 dicembre 2012 C(2012) 9461, punto 158; Cass. Sez. U., 7 aprile 2014, n. 8053 (motivi di nullità della sentenza); varie pronunce di Sezioni (es. 16 giugno 2021, n. 17026; 14 dicembre 2021, n. 39789).

  La Corte si è uniformata all'interpretazione europea che richiede strumenti anti-abuso e alla propria giurisprudenza, affermando che le ASD possono perdere il regime privilegiato se l'attività commerciale prevalente diventa stabile nel tempo; ha altresì applicato i principi sulle motivazioni e sui limiti del sindacato di legittimità sulle valutazioni fattuali.

Massime di principio

• Perdita della qualifica di ente non commerciale: un ente associativo perde la qualifica non commerciale se l'attività commerciale è prevalente per l'intero periodo d'imposta secondo i criteri quantitativi dell'art.149 TUIR; se la prevalenza si protrae per più periodi il beneficio fiscale non si applica nemmeno alle ASD.
• Eccezione per le ASD: l'esenzione per le associazioni sportive dilettantistiche è limitata e va interpretata restrittivamente alla luce del diritto UE; è tollerata solo per situazioni non permanenti (al più per un periodo d'imposta).
• Distinzione attività serventi vs commerciali: le prestazioni verso gli associati sono non commerciali se sono "in diretta attuazione degli scopi istituzionali" e servono effettivamente l'attività istituzionale; se invece sono corrispettivi specifici e usufruibili sul mercato come normali servizi, assumono natura commerciale.
• Valutazione fattuale del giudice di merito: accertamenti in fatto (es. disponibilità sul mercato di servizi sostitutivi, dati di volume d'affari) sono decisivi e difficilmente rivedibili in Cassazione se la motivazione è comprensibile anche se succinta.
• Responsabilità dei rappresentanti: per i debiti d'imposta la responsabilità del presidente pro tempore può essere configurata senza prova della gestione effettiva; rileva la carica e il periodo di investitura, salvo prova di amministratore di fatto o diversa attribuzione di responsabilità verso terzi.
• Nullità della notifica: la mancata notifica a tutti i membri del consiglio direttivo non determina automaticamente la nullità degli atti fiscali quando la legge e la giurisprudenza non richiedono la partecipazione di tutti i singoli associati come litisconsorti necessari per la responsabilità fiscale.
• Contabilità separata e attività commerciale: la mera separazione contabile o l'esistenza di partita IVA distint a per alcune attività non esclude la valutazione di prevalenza commerciale complessiva ai fini della qualificazione fiscale dell'ente.
• Strategia probatoria consigliata: in contenziosi analoghi è cruciale produrre dati quantitativi (ricavi, immobilizzazioni, costi) per dimostrare l'assenza di prevalenza commerciale e documentare la connessione strutturale e funzionale delle attività contestate con gli scopi istituzionali.