Risposta n. 439 del 28/10/2019

Tassazione dell’atto di risoluzione per mutuo consenso di una compravendita immobiliare

L’interpello riguarda il trattamento, ai fini dell’imposta di registro, dell’accordo con cui le parti sciolgono per mutuo consenso un precedente contratto di compravendita immobiliare. La questione nasce dal fatto che l’originaria vendita prevedeva un corrispettivo di euro 220.000, da versare entro il 31 dicembre 2019 senza interessi, ma le parti hanno poi deciso di non dare seguito al pagamento e di risolvere consensualmente il contratto, senza corrispettivo, con restituzione del bene al venditore.

Fattispecie rappresentata dal contribuente

L’istante riferisce di aver venduto, il 9 maggio 2014, alla sig.ra X la piena proprietà per la quota indivisa di 1/2 e la nuda proprietà per la residua quota indivisa di 1/2 di un’abitazione sita in Y. Poiché il prezzo non sarebbe stato corrisposto, le parti hanno optato per un contratto di risoluzione per mutuo consenso, privo di corrispettivo, che comporterebbe soltanto l’obbligo dell’acquirente di restituire l’immobile.

Quesito del contribuente

Il contribuente chiede chiarimenti sulla corretta tassazione, ai fini dell’imposta di registro, dell’atto di risoluzione per mutuo consenso della compravendita immobiliare, assumendo che la mera restituzione del bene non rilevi come trasferimento imponibile in misura proporzionale.

Soluzione interpretativa prospettata

Secondo l’istante, la fattispecie non rientrerebbe nel presupposto applicativo dell’art. 1 della Tariffa, Parte I, allegata al d.P.R. n. 131/1986, relativo ai trasferimenti immobiliari. A sostegno, richiama:

• la sentenza della Cassazione n. 18844 del 31 ottobre 2012, che qualifica il mutuo consenso come contratto autonomo con causa propria, diretto a estinguere gli effetti del precedente atto;
• la risoluzione n. 20/E del 14 febbraio 2014, ritenuta estensibile anche al caso di risoluzione per mutuo consenso di una compravendita.

Ne conseguirebbe, a suo avviso, l’assoggettamento dell’atto alle imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura fissa di euro 200 ciascuna.

Normativa richiamata dall’Agenzia

L’Agenzia richiama innanzitutto l’art. 1372 c.c., secondo cui il contratto ha forza di legge tra le parti e può essere sciolto solo per mutuo consenso o per cause ammesse dalla legge. In ambito tributario, assume rilievo l’art. 28 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, che distingue due ipotesi:

• risoluzione soggetta a imposta fissa se dipende da clausola o condizione risolutiva espressa contenuta nel contratto, oppure da atto pubblico o scrittura privata autenticata stipulati entro il secondo giorno non festivo successivo alla conclusione del contratto;
• negli altri casi, imposta dovuta per le prestazioni derivanti dalla risoluzione, considerando l’eventuale corrispettivo come maggiorazione.

Valutazione dell’Agenzia sulla natura del mutuo consenso

L’Agenzia osserva che lo scioglimento consensuale del contratto è espressione dell’autonomia negoziale delle parti e costituisce un nuovo contratto di natura solutoria e liberatoria, con contenuto uguale e contrario rispetto al contratto originario. Tuttavia, ai fini fiscali, non è la sola qualificazione civilistica del negozio a essere decisiva, ma la disciplina speciale dell’art. 28 del TUR.

Orientamenti giurisprudenziali richiamati

A sostegno della propria interpretazione, l’Agenzia richiama la giurisprudenza di legittimità, in particolare:

• Cass. n. 17503 del 30 agosto 2005, che descrive il mutuo consenso come nuovo contratto di contenuto contrario all’originario;
• Cass. n. 24506 del 5 ottobre 2018 e Cass. n. 5745 del 9 marzo 2018, che valorizzano la presenza o meno della clausola risolutiva espressa nel contratto base ai fini dell’applicazione del comma 1 o del comma 2 dell’art. 28;
• ulteriori richiami a Cass. n. 4134/2015 e Cass. n. 8132/2016.

In particolare, la Suprema Corte afferma che, fuori dalle ipotesi del comma 1, il mutuo dissenso è soggetto alla regola residuale del comma 2 e, trattandosi di vendita immobiliare, alla relativa imposta proporzionale, poiché la retrocessione del bene realizza un nuovo passaggio di ricchezza rilevante ai fini della capacità contributiva.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia conclude che la retrocessione della proprietà del bene, quale prestazione patrimoniale derivante dal contratto di mutuo consenso, rientra nell’ambito dell’art. 28, comma 2, del d.P.R. n. 131/1986. Di conseguenza, l’atto di risoluzione non è tassabile in misura fissa, ma deve essere assoggettato autonomamente all’imposta di registro in misura proporzionale prevista per i trasferimenti immobiliari.

In concreto, l’atto sconta:

• imposta di registro del 9% ai sensi dell’art. 1 della Tariffa, Parte I, allegata al TUR;
• imposta ipotecaria di euro 50;
• imposta catastale di euro 50.

Conclusioni operative

Per la fattispecie esaminata l’Agenzia esclude l’applicazione dell’imposta fissa invocata dal contribuente e ritiene non pertinenti le conclusioni della risoluzione n. 20/E del 14 febbraio 2014, perché riferita a una diversa ipotesi. Il principio affermato è che il mutuo consenso di una compravendita immobiliare, in assenza delle condizioni che consentono l’applicazione del comma 1 dell’art. 28 TUR, va trattato come atto risolutivo autonomo soggetto a imposizione proporzionale.