Sentenza del 12/10/2020 n. 705 - Comm. Trib. Reg. per le Marche

Esito

La controversia

Controversia sull'imponibilità IVA dei servizi di trasporto su strada relativi a beni importati dalla Repubblica di San Marino: il vettore fatturava mensilmente trasporti alla cedente sammarinese riportando la dicitura "Iva non imponibile ai sensi degli artt. 9 e 71 D.P.R. n. 633/1972" richiamando la clausola contrattuale "franco destino". L'Ufficio riteneva imponibili le tratte nazionali (applicando l'aliquota ordinaria) perché, per l'Agenzia, l'assenza di un è concreto assolvimento dell'IVA in dogana e la mancata inclusione e prova documentale del corrispettivo del trasporto nella base imponibile doganale escludevano la non imponibilità. La questione centrale è stata dunque l'onere probatorio del contribuente circa l'effettiva inclusione del corrispettivo del trasporto (e non di un costo forfettario) nella base imponibile della cessione ai fini doganali/IVA.

La decisione

La Commissione Regionale delle Marche ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e riformato la sentenza di primo grado, confermando gli avvisi di accertamento per gli anni di imposta (2008-2010). Il giudice ha ritenuto che il contribuente non abbia assolto l'onere di provare che il corrispettivo del trasporto fosse effettivamente compreso nella base imponibile della cessione (e corrispondesse ai corrispettivi fatturati), e che la sola indicazione "franco destino" in fattura non sia sufficiente. Condanna della contribuente alle spese del grado, liquidate in Euro 2.500,00 oltre accessori di legge.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633/1972 - art. 9

  comma 1, n. 2 (servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali non imponibili)

  La non imponibilità dei trasporti relativi a beni in importazione opera solo se il corrispettivo del servizio accessorio è compreso nella base imponibile ai sensi dell'art. 69; la modifica normativa e la giurisprudenza hanno chiarito che la condizione è l'inclusione nella base imponibile (anche se non assoggettata in dogana), ma la prova spetta al contribuente.

• D.P.R. n. 633/1972 - art. 69

  Fissa la determinazione della base imponibile delle importazioni, includendo le spese di inoltro fino al luogo di destinazione; la non imponibilità del servizio di trasporto nazionale è giustificata solo se il relativo corrispettivo figura nella dichiarazione doganale (ossia concorre alla base imponibile).

• D.P.R. n. 633/1972 - art. 71

  Disciplina le operazioni con la Repubblica di San Marino; richiamata dal contribuente ma non sostitutiva dell'onere di prova richiesto dall'art. 9/69.

• D.P.R. n. 633/1972 - art. 7

  Stabilisce il criterio di territorialità proporzionale per i servizi di trasporto (assoggettamento in proporzione alla distanza percorsa sul territorio italiano); la parte di tratta nazionale è in linea di principio imponibile salvo l'ipotesi di inclusione nella base doganale.

• D.P.R. n. 633/1972 - art. 21

  Obbligo di fatturazione: l'Ufficio ha contestato la mancata esposizione dell'IVA nelle fatture quando la prestazione fosse imponibile.

• Legge 3 maggio 2019, n. 37 (modifica art. 9 DPR 633/1972)

  Ha precisato che le spese di trasporto relative all'importazione sono non imponibili purché il corrispettivo sia compreso nella base imponibile, anche se non assoggettato ad IVA in dogana; ha allineato la disciplina alla giurisprudenza e alla normativa UE.

• Direttiva 2006/112/CE (artt. 86 e 144) e giurisprudenza UE (C-273/16)

  Principio secondo cui gli Stati membri esentano dall'IVA i servizi accessori connessi all'importazione se il loro valore concorre alla base imponibile; la Corte di Giustizia ha affermato che non è richiesta la prova del pagamento dell'IVA in dogana per riconoscere l'esenzione, ma rimane decisiva l'inclusione del corrispettivo nella base imponibile.

Massime di principio

• Onere della prova: il vettore/contribuente che invoca la non imponibilità per trasporto relativo a beni in importazione deve documentare che il corrispettivo del trasporto è effettivamente incluso nella base imponibile della cessione (art. 69) e che l'importatore lo ha dichiarato in dogana o comunque che il prezzo di cessione comprende quella esatta componente.
• La semplice indicazione contrattuale o fatturale "franco destino" o "franco destinazione" non è, di per sé, prova sufficiente dell'inclusione del corrispettivo nella base imponibile; occorre documentazione operazione per operazione (es. documenti di trasporto, CMR, dichiarazioni doganali, fatture del cedente che mostrino la componente di trasporto coincidente con l'importo fatturato dal vettore).
• Se il trasporto è pattuito "franco confine" la tratta nazionale resta imponibile salvo prova che la spesa nazionale sia stata inclusa nella base doganale; se è "franco destinazione" e la spesa è inclusa nella base doganale, la non imponibilità può trovare applicazione.
• Evitare sia la doppia imposizione sia la mancata imposizione: il coordinamento tra fatturazione del vettore e dichiarazioni doganali dell'importatore deve essere coerente; in mancanza di prova il Fisco può recuperare l'IVA relativa alla tratta nazionale.
• Prassi consigliata per i privati/vettori: conservare e produrre per ogni singola spedizione il contratto di trasporto, il documento di trasporto (con indicazione separata o riconciliazione della componente trasporto), le fatture tra importatore e venditore che evidenziano inclusione della spesa nella base imponibile, e le dichiarazioni doganali o altra documentazione comprovante l'effettiva inclusione.