Cassazione Civile, Sentenza n. 4641/2024 del 21/02/2024

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento relativo all'anno 2007 per reddito di capitale non dichiarato (Euro 81.922) derivante da una polizza assicurativa estera (contratto "Life Portfolio International" con Credit Suisse Life (Bermuda) Ltd, premio Euro 2.126.923) e per omessa compilazione del quadro RW. La ricorrente deduceva, in Cassazione, la violazione dell'art. 12, comma 2-bis (e 2-ter) del D.L. 78/2009 sostenendo che tali disposizioni avrebbero natura sostanziale e non procedimentale e quindi non potrebbero operare retroattivamente per raddoppiare i termini di accertamento; in memoria ha anche contestato la mancata prova del reddito presunto addebitato dall'Ufficio.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato che l'art. 12, comma 2 (presunzione di costituzione dei proventi mediante redditi sottratti a tassazione) ha natura sostanziale e non è applicabile retroattivamente, mentre i commi 2-bis e 2-ter, che raddoppiano i termini di decadenza e prescrizione per accertamenti e sanzioni relativi a investimenti in Stati a fiscalità privilegiata, hanno natura procedimentale e si applicano retroattivamente (principio tempus regit actum). Inoltre la Corte ha ritenuto incontestata la detenzione di disponibilità estere e la documentazione raccolta (estratti conto, contratto di polizza, ecc.) sufficiente ad avvalorare l'accertamento; pertanto l'avviso è legittimo. Condanna della ricorrente al pagamento delle spese processuali e liquidazione delle stesse (Euro 2.500 per compensi), con riconoscimento dei presupposti per il versamento del c.d. doppio contributo.

Norme richiamate

• art. 12 D.L. n. 78/2009 (commi 2, 2-bis, 2-ter)

  "2. In deroga ad ogni vigente disposizione di legge, gli investimenti e le attività di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato ... ai soli fini fiscali si presumono costituite, salva la prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione. ... In tale caso, le sanzioni ... sono raddoppiate. 2-bis. Per l'accertamento basato sulla presunzione di cui al comma 2, i termini ... sono raddoppiati. 2-ter. ... i termini ... sono raddoppiati."

  Comma 2: presunzione di costituzione dei proventi mediante redditi sottratti a tassazione ha natura sostanziale e non opera retroattivamente. Commi 2-bis e 2-ter: raddoppio dei termini di accertamento e di decadenza/prescrizione hanno natura procedimentale e si applicano retroattivamente (tempus regit actum).

• art. 18 TUIR

  Norma invocata per l'applicazione dell'imposta sostitutiva del 27% su taluni redditi di capitale esteri; nell'avviso è stato quantificato il reddito di capitale e la relativa imposta sostitutiva.

• decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 (sanzioni)

  Le sanzioni previste possono essere raddoppiate nei casi indicati dall'art. 12, comma 2 del D.L. 78/2009.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (art. 43)

  Articolo richiamato in relazione ai termini di accertamento che, se ricorrono i presupposti, sono raddoppiati ai sensi dell'art. 12 comma 2-bis.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (art. 57)

  Articolo richiamato in relazione ai termini di accertamento/integrazione dell'Iva che possono essere raddoppiati ai sensi dell'art. 12 comma 2-bis quando rileva la situazione di cui al comma 2.

• decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472 (art. 20)

  Articolo relativo ai termini di decadenza e prescrizione per l'irrogazione di sanzioni, i quali sono raddoppiati ai sensi dell'art.12 comma 2-ter per le violazioni riferite ad investimenti in Paesi a fiscalità privilegiata.

• Decreto del Ministro delle finanze 4 maggio 1999 e Decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 21 novembre 2001

  Decreti richiamati per l'individuazione degli Stati o territori a regime fiscale privilegiato cui si riferisce l'art. 12.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 (art. 13, comma 1-quater)

  Norma richiamata con riferimento alla sussistenza dei presupposti per l'applicazione del cosiddetto "doppio contributo" a carico della parte soccombente in Cassazione.

Massime di principio

• Distinguere tra norme sostanziali e procedimentali: le presunzioni sostanziali (es. art.12 comma 2) non sono retroattive; le norme procedimentali che incidono sui termini (es. commi 2-bis e 2-ter) seguono il principio tempus regit actum e possono applicarsi anche a periodi anteriori alla loro entrata in vigore.
• L'Amministrazione può, per gli anni anteriori all'entrata in vigore della presunzione legale, utilizzare i medesimi fatti come presunzione semplice (valutazione fattuale) per accertare redditi non dichiarati; documentazione extracontabile e prove bancarie possono fondare l'accertamento.
• La prova dell'esistenza di disponibilità estere non dichiarate (contratti di polizza, estratti conto, documentazione bancaria) indebolisce la posizione del contribuente e consente all'Ufficio di reggere l'accertamento anche quando la presunzione legale non sia applicabile retroattivamente.
• In impugnazioni successive è importante sollevare tutte le censure di merito nei gradi di giudizio per evitare che il giudice di legittimità non debba pronunciarsi su questioni non dedotte in precedenza.
• Quando si contesta la retroattività del raddoppio dei termini è cruciale argomentare specificamente la natura sostanziale o procedimentale della norma e dimostrare l'effetto pregiudizievole sulla tutela del contribuente; tuttavia la giurisprudenza di legittimità è consolidata sul punto.
• Per i contribuenti che detengono attività in Paesi a fiscalità privilegiata è fondamentale conservare e produrre documentazione completa e, in caso di contestazioni, contestare tempestivamente i profili probatori e di calcolo dell'Ufficio nei gradi di merito.