Sentenza del 12/01/2024 n. 50 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche

Esito

La controversia

Il ricorrente contestava l'omessa applicazione del principio del contraddittorio previsto dall'art. 12 co. 7 dello Statuto dei diritti del contribuente nell'ambito delle attività di verifica e accertamento svolte dall'amministrazione finanziaria e dalla Guardia di Finanza. L'amministrazione sosteneva che le attività istruttorie di verifica sono atti di amministrazione interna, di natura preparatoria, ai quali non si applica il contraddittorio statutario, e che l'art. 12 co. 7 ha efficacia limitata alle ipotesi espressamente previste dalla legge e non costituisce un principio generale dell'ordinamento.

La decisione

Il giudice ha ritenuto che le attività di verifica svolte dall'amministrazione finanziaria e dalla Guardia di Finanza siano riconducibili alla nozione di "amministrativa interna" e, come tali, siano atti preparatori esulanti dall'applicazione del principio del contraddittorio di cui all'art. 12 co. 7 dello Statuto. Ha affermato inoltre che la norma statutaria opera nei casi tassativamente previsti dalla legge e non ha valore di principio generale applicabile a tutte le fasi istruttorie. Di conseguenza il ricorso è stato respinto e non è stata riconosciuta la lesione per omissione del contraddittorio nella fase istruttoria.

Norme richiamate

• Statuto dei diritti del contribuente, art. 12 co. 7

  La norma è stata interpretata in senso restrittivo: applicabile nelle ipotesi espressamente previste dalla legge e non come principio generale che impone il contraddittorio in tutte le fasi istruttorie interne dell'amministrazione. Le attività di verifica qualificabili come atti di amministrazione interna/preparatori non richiedono l'apertura del contraddittorio ex art. 12 co. 7.

Massime di principio

• Le attività di indagine/istruttoria svolte dall'amministrazione (es. verifiche fiscali, controlli della Guardia di Finanza) possono essere qualificate come 'amministrazione interna' quando hanno carattere preparatorio e non producono effetti giuridici immediati: in tali casi il contraddittorio formale non è obbligatorio.
• Il principio del contraddittorio di cui allo Statuto del contribuente trova applicazione soprattutto nelle fasi e nelle ipotesi che la legge individua espressamente; non deve essere automaticamente esteso a tutte le attività istruttorie preliminari.
• Se l'attività istruttoria produce elementi che saranno invece utilizzati per adottare un provvedimento decisorio che incide sui diritti del contribuente, il contraddittorio dovrà essere garantito almeno prima dell'adozione del provvedimento finale.
• Per tutelarsi in situazioni analoghe, il contribuente dovrebbe chiedere l'accesso agli atti, richiedere chiarimenti formali e, quando rilevante, mettere per iscritto osservazioni e documenti da allegare al fascicolo istruttorio in modo da poter contestare eventuali addebiti nella fase decisoria.
• In sede giurisdizionale è possibile contestare la legittimità del provvedimento finale anche sostenendo che la fase istruttoria è stata abusivamente trasformata in atto decisorio senza la necessaria garanzia del contraddittorio; la valutazione dipende dal dato di fatto se l'atto istruttorio aveva o meno natura meramente preparatoria.
• È opportuno distinguere tra atti meramente interni/preparatori e atti destinati a incidere direttamente su situazioni giuridiche soggettive: solo per questi ultimi esiste un più forte margine per invocare il diritto al contraddittorio preventivo.