Cassazione Civile, Ordinanza n. 27835/2025 del 19/10/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l’amministrazione finanziaria, sulla base di un PVC della Guardia di Finanza, ha rettificato in via analitico-induttiva i redditi dichiarati per l’anno 2011 di una società, recuperando a tassazione ricavi non dichiarati per euro 162.300 ai fini IRES, IRAP e IVA. La contribuente aveva impugnato l’atto deducendo difetto di motivazione e carenza di prova; in primo grado il ricorso era stato respinto, mentre in appello la decisione era stata riformata con annullamento dell’accertamento. L’Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione con due motivi: (i) violazione dell’art. 42 D.P.R. 600/1973, dell’art. 7 L. 212/2000, dell’art. 3 L. 241/1990 e dell’art. 115 c.p.c., sostenendo che l’avviso era adeguatamente motivato per relationem su un PVC conosciuto dalla contribuente e sui relativi allegati; (ii) violazione dell’art. 39 D.P.R. 600/1973 e degli artt. 2697, 2700 e 2729 c.c., deducendo che, in presenza di accertamento analitico-induttivo fondato su presunzioni e riscontri documentali, l’onere probatorio si era spostato sulla contribuente, la quale non aveva specificamente contestato i dati posti a base della ripresa.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto entrambi i motivi del ricorso dell’Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto erronea la sentenza d’appello nella parte in cui aveva qualificato come illegittima la motivazione per relationem, poiché l’avviso richiamava un PVC redatto nei confronti della stessa contribuente, già notificato al suo legale rappresentante, e corredato di allegati conosciuti; ha inoltre rilevato che l’accertamento analitico-induttivo poteva essere sorretto da presunzioni semplici e da documentazione idonea a dimostrare maggiori ricavi, con conseguente spostamento dell’onere della prova sul contribuente, onere non assolto. La decisione impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 42 D.P.R. 600/73

  La motivazione dell’avviso è sufficiente quando consente al contribuente di conoscere la pretesa nei suoi elementi essenziali; la motivazione per relationem è legittima se l’atto richiamato è conosciuto dal contribuente.

• art. 7 L. 212/2000

  È compatibile con la motivazione per relationem dell’atto impositivo, purché il contribuente sia posto in condizione di conoscere le ragioni della pretesa.

• art. 3 L. 241/90

  La motivazione dell’atto amministrativo è corretta se espone gli elementi essenziali della pretesa e consente un’effettiva difesa.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato come parametro della dedotta violazione, ma la Corte ha ritenuto fondato il ricorso per la sufficienza motivazionale dell’atto e per la corretta valutazione probatoria.

• art. 39 D.P.R. 600/73

  In caso di incompletezza o inattendibilità delle scritture, l’Ufficio può procedere ad accertamento analitico-induttivo e integrare le lacune con presunzioni semplici.

• art. 2697 c.c.

  L’onere della prova si sposta sul contribuente una volta che l’Ufficio abbia fornito elementi presuntivi idonei a sorreggere la ripresa.

• art. 2700 c.c.

  Richiamato nel ricorso, senza una specifica elaborazione autonoma nella motivazione finale.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni semplici devono avere i requisiti di gravità, precisione e concordanza; nel caso concreto gli elementi documentali richiamati sono stati ritenuti idonei.

• art. 58, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992

  Gli atti posti a base della motivazione per relationem possono essere prodotti in giudizio anche in appello, secondo il regime ratione temporis applicabile.

Massime di principio

• L’avviso di accertamento è sufficientemente motivato quando il contribuente è posto in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e di difendersi efficacemente su an e quantum; la motivazione per relationem è legittima se il contribuente ha già conoscenza dell’atto richiamato.
• La mancata allegazione materiale degli atti richiamati non determina, di per sé, nullità dell’avviso, poiché la questione attiene alla prova dei fatti posti a fondamento della pretesa e non alla sola motivazione formale dell’atto.
• Nell’accertamento analitico-induttivo l’Ufficio può integrare le lacune contabili con presunzioni semplici; una volta forniti elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti, l’onere di contrasto e di prova contraria grava sul contribuente.
• Se la documentazione acquisita dall’Ufficio consente di individuare ricavi non dichiarati e di confrontarli con i dati contabili, il contribuente deve contestare specificamente i singoli elementi posti a base della ripresa, non essendo sufficiente una contestazione generica.

Come è indicizzato