Sentenza del 05/08/2021 n. 22305 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Controversia su avviso di accertamento IVA 2004: l'Amministrazione contestava eccessiva detrazione IVA per errata imputazione pro quota dei costi tra attività esenti (finanziaria) e imponibili (servizi) nella contabilità separata della società; questioni specifiche riguardavano (i) l'inclusione dei proventi della cessione di partecipazioni nel volume d'affari dell'attività finanziaria ai fini del pro rata (art. 19‑bis DPR 633/1972); (ii) l'affidabilità dei criteri adottati dalla società per ripartire i costi promiscui (personale e amministrativi) e la possibile applicazione del criterio del volume d'affari; (iii) la qualificazione del criterio del "full cost" applicato ai servizi intra‑gruppo e se ciò escluda costi promiscui; nonché questioni processuali relative alla specificità dell'appello dell'Ufficio e all'applicabilità delle sanzioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato parte dei motivi proposti dall'impugnante ma ha accolto il terzo e il quarto motivo. In particolare: ha ritenuto fondata la censura secondo cui la CTR non aveva adeguatamente verificato se la cessione di partecipazioni fosse «attività propria» della società (escludendo che la mera iscrizione nell'elenco degli intermediari finanziari determini automaticamente l'inclusione nel volume d'affari) e ha accolto la censura circa motivazione insufficiente sulla qualificazione e sugli effetti del criterio del full cost; per tali capi la sentenza di merito è stata cassata e la causa rinviata alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame. Gli altri motivi (specificità dell'appello, inammissibilità dei criteri di imputazione in astratto, sanzioni e incertezza normativa) sono stati rigettati. Le spese del giudizio di cassazione sono poste a carico della parte soccombente come disposto.

Norme richiamate

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Regola l'onere di specificità dei motivi di appello nel processo tributario; la Corte conferma interpretazione estensiva: l'appello che rimette complessivamente in discussione la decisione può essere ritenuto specifico anche se ripropone argomentazioni già svolte in primo grado.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  art. 36, commi 3 e 5; art. 19‑bis, comma 2

  Art. 36: disciplina l'opzione per contabilità separata e la detrazione dell'IVA per beni e servizi promiscui, imponendo che la detrazione sia limitata alla parte imputabile e che la ripartizione rispetti la concreta quota di utilizzo (onere probatorio del contribuente). Art. 19‑bis: stabilisce che nel calcolo del pro rata non rientrano le operazioni esenti estranee all'attività propria del soggetto; le cessioni di partecipazioni vanno valutate in concreto per verificarne la carattere abituale o occasionale.

• D.Lgs. 1 settembre 1993, n. 385 (TUB)

  Citato dalla CTR per sostenere che l'iscrizione nell'elenco degli intermediari finanziari comporta lo svolgimento di attività finanziaria; la Cassazione ha però ricordato che l'iscrizione non basta a provare che specifiche operazioni rientrino nell'attività propria.

• Codice di procedura civile

  art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3,4,5; art. 378 c.p.c.; art. 132 c.p.c., comma 3

  Art. 360 indica i motivi di cassazione impugnati (vizi di motivazione, violazione di legge). Art. 378 e art. 132 c.p.c. richiamati per questioni procedurali e sottoscrizione della sentenza.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546; D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472; L. 27 luglio 2000, n. 212

  art. 8 (D.Lgs. 546/1992); art. 6 comma 2 (D.Lgs. 472/1997); art. 10 comma 3 (L. 212/2000)

  Norme citate dalla contribuente per chiedere l'esclusione delle sanzioni (condizioni di incertezza normativa, proporzionalità, e limiti all'applicazione delle sanzioni). La Cassazione ha ritenuto infondate le eccezioni in questa sede, rinviando comunque la valutazione definitiva al giudice di rinvio in relazione agli effetti del merito rimesso.

Massime di principio

• In regime di contabilità separata IVA l'onere di provare la corretta ripartizione dei costi promiscui grava sul contribuente: non basta enunciare criteri astratti; il giudice verifica la loro attendibilità alla luce della concreta struttura aziendale.
• Il criterio del volume d'affari è un criterio residuale-legittimo da usare quando i criteri indicati dal contribuente risultano inattendibili nella concreta applicazione.
• Le operazioni esenti (es. cessione di partecipazioni) entrano nel calcolo del pro rata solo se costituiscono oggetto proprio dell'attività dell'impresa o sono abituali: la mera iscrizione in un elenco professionale non determina automaticamente l'inclusione; è necessario un accertamento di fatto sull'abitualità e natura dell'operazione.
• La determinazione dei corrispettivi secondo il metodo del full cost, usata a fini gestionali, non implica automaticamente che i relativi ricavi abbiano già «assorbito» tutti i costi specifici escludendo costi promiscui; occorre valutare se effettivamente i costi siano stati contabilmente e analiticamente imputati e non rimangano costi comuni da ripartire.
• In sede di appello tributario l'Amministrazione può riproporre le stesse argomentazioni svolte in primo grado: ciò non rende automaticamente inammissibile l'appello se la volontà di contestare la decisione di primo grado è chiaramente espressa.
• Le questioni relative all'applicazione o meno delle sanzioni possono essere riesaminate dopo la definizione delle questioni di merito e vanno valutate alla luce dell'esito definitivo sulla fondatezza dell'accertamento e dell'esistenza di obiettive condizioni di incertezza normativa.