Sentenza del 27/01/2022 n. 2357 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Ufficio contestava a Sardegna Maricoltura l'erronea applicazione del meccanismo dell'inversione contabile (reverse charge) con riferimento a una fattura emessa da una società norvegese, chiedendo il versamento dell'IVA per l'anno 2005 e l'applicazione della sanzione prevista dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 6, comma 9‑bis, primo periodo. In appello la CTR aveva ritenuto invece che non fosse dovuto alcun tributo (l'IVA era considerata "assolta" in quanto annotata nel registro degli acquisti, seppur in modo irregolare) e aveva quindi applicato la sanzione prevista dal terzo periodo del comma 9‑bis, più lieve. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione sostenendo violazione e falsa applicazione dell'art. 6 del D.Lgs. n. 471/1997 e degli artt. 8 e 17 del D.P.R. n. 633/1972, perché, a suo avviso, la fattispecie avrebbe dovuto essere sanzionata con il primo periodo del comma 9‑bis.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha confermato la valutazione di fatto dei giudici di merito secondo cui non risultava un debito d'imposta a carico della contribuente: l'IVA, sebbene annotata in modo non regolare, doveva ritenersi assolta tramite l'assunzione dell'obbligo d'imposta e dunque non si configurava l'ipotesi più grave prevista dal primo periodo del comma 9‑bis. Perciò la CTR aveva correttamente applicato il terzo periodo del comma 9‑bis (sanzione più lieve). La Corte ha inoltre escluso l'applicazione della successiva riformulazione normativa (D.Lgs. n. 158/2015) non favorevole al contribuente e ha compensato le spese del giudizio, richiamando che non è possibile imporre alle Amministrazioni dello Stato il pagamento addizionale del contributo unificato tramite prenotazione a debito.

Norme richiamate

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 6, comma 9‑bis

  La norma distingue tra ipotesi più grave (primo periodo: IVA addebitata in fattura e non versata all'Erario) e ipotesi di violazione formale senza danno erariale (terzo periodo: sanzione ridotta). Nel caso concreto la Corte ha ritenuto applicabile il terzo periodo perché non risultava un debito d'imposta.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 8 e 17

  Riguardano le regole generali dell'imposta sul valore aggiunto e gli obblighi di fatturazione/annotazione; sono stati richiamati in relazione all'errata applicazione del reverse charge e agli obblighi di annotazione nel registro degli acquisti.

• art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  Fondamento della censura in cassazione invocata dall'Agenzia (violazione di norme di diritto). La Corte ha ritenuto il motivo infondato, confermando la valutazione di fatto dei giudici di merito.

• D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158, art. 6, comma 9‑bis (modifica)

  Richiamata come ius superveniens: la Corte ha evidenziato che la nuova formulazione non è stata invocata dalle parti e non è più favorevole al contribuente, pertanto non rilevante nel caso di specie.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1‑quater e comma 1‑bis; L. 24 dicembre 2012, n. 228, art. 1, comma 17

  Norme sul contributo unificato e sull'istituto della prenotazione a debito: la Corte ha ricordato che l'onere aggiuntivo del contributo unificato non può essere imposto alle Amministrazioni dello Stato che siano esonerate dal versamento materiale, conformemente alla giurisprudenza di legittimità richiamata.

Massime di principio

• Se dai fatti accertati emerge che non esiste un effettivo debito d'imposta (ad es. l'IVA è stata di fatto "assunta" o non è dovuta), la violazione può essere qualificata come formale e può trovare applicazione la sanzione attenuata prevista dal terzo periodo del comma 9‑bis dell'art. 6 del D.Lgs. n. 471/1997.
• La sanzione prevista dal primo periodo del comma 9‑bis è riservata alle ipotesi più gravi, tipicamente quando l'IVA è stata addebitata in fattura al cliente ma poi omessa nel versamento all'Erario.
• Le valutazioni di fatto compiute dai giudici di merito circa l'esistenza o meno di un debito d'imposta vincolano la Corte di Cassazione in assenza di vizio di diritto: la Cassazione non sostituisce il giudizio di fatto se quest'ultimo è adeguatamente motivato.
• Errori formali negli adempimenti (es. annotazione irregolare nei registri) possono comunque essere considerati adempimenti sostanziali idonei ad escludere il danno erariale, purché dalla documentazione e dalla ricostruzione fattuale emerga l'effettiva assunzione dell'obbligo IVA.
• Le novità normative sopravvenute (ius superveniens) si applicano solo se invocate e se risultano più favorevoli al contribuente; non possono essere automaticamente estese quando non vantaggiose.
• Non è possibile imporre l'ulteriore pagamento del contributo unificato tramite prenotazione a debito nei confronti delle Amministrazioni dello Stato esonerate dal versamento materiale, conformemente alla giurisprudenza consolidata.