Sentenza del 30/01/2019 n. 2563 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società chiedeva l'annullamento del diniego del nulla osta alla fruizione di un credito d'imposta per attività di ricerca e sviluppo, maturato sulla base della L. n. 296 del 2006. Sosteneva che il successivo D.L. n. 185 del 2008, introducendo limiti di spesa e un meccanismo di assegnazione delle risorse secondo l'ordine cronologico di invio delle domande, avesse illegittimamente inciso retroattivamente su un diritto già maturato, violando i principi di uguaglianza, affidamento, ragionevolezza e libertà d'impresa. Contestava inoltre la motivazione del diniego, fondato sull'esaurimento delle risorse, e la mancata indicazione del responsabile del procedimento.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto legittima l'applicazione del D.L. n. 185 del 2008 anche ai crediti riferiti a spese sostenute prima della sua entrata in vigore, poiché il limite di spesa era giustificato dalla tutela dell'equilibrio di bilancio e rispettava i criteri di ragionevolezza e proporzionalità. Ha inoltre escluso la contraddittorietà della sentenza regionale, ha ritenuto sufficiente la motivazione del diniego, consistente nell'esaurimento delle risorse disponibili, e ha affermato che l'omessa o non completa indicazione del responsabile del procedimento non comportava l'annullabilità dell'atto telematico a contenuto vincolato. Le spese del giudizio sono state compensate tra le parti.

Norme richiamate

• L. n. 296 del 2006, art. 1, commi 280-284

  Credito d'imposta per spese relative ad attività di ricerca e sviluppo.

  La disciplina originaria riconosceva il credito d'imposta alle imprese che sostenevano spese ammissibili, senza il successivo sistema di selezione e il tetto finanziario introdotti nel 2008.

• D.L. n. 185 del 2008, art. 29, convertito in L. n. 2 del 2009

  La fruizione del credito d'imposta è regolata entro stanziamenti predeterminati e sulla base dell'ordine cronologico di presentazione delle domande.

  La norma ha legittimamente introdotto limiti finanziari e una procedura telematica di prenotazione, applicabili anche a crediti riferiti a spese anteriori, senza che ciò violasse di per sé la Costituzione o il legittimo affidamento.

• L. n. 191 del 2009, art. 2, comma 236, e D.L. n. 40 del 2010, art. 4

  Ulteriori risorse destinate al finanziamento del credito d'imposta.

  Gli interventi successivi hanno previsto risorse aggiuntive per attenuare gli effetti dell'esaurimento degli stanziamenti e salvaguardare, almeno parzialmente, i contribuenti non ammessi nella prima procedura.

• L. n. 212 del 2000, art. 3

  Non esclude in assoluto l'efficacia retroattiva delle norme tributarie.

  Una disciplina tributaria retroattiva può essere ammessa se razionale, proporzionata e giustificata dalla tutela di altri interessi costituzionalmente rilevanti.

• L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1, e L. n. 241 del 1990, art. 3

  Gli atti dell'amministrazione finanziaria devono indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della decisione.

  Per un diniego automatizzato è sufficiente una motivazione sintetica ma idonea a rendere comprensibile e controllabile la ragione del rigetto; l'indicazione dell'esaurimento delle risorse è stata ritenuta sufficiente.

• L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 2

  Gli atti devono indicare l'ufficio competente e il responsabile del procedimento.

  La violazione di tale obbligo, in assenza di una specifica sanzione di nullità o annullabilità e quando l'atto è vincolato, non comporta necessariamente l'invalidità del provvedimento.

• L. n. 241 del 1990, artt. 21-septies e 21-octies

  Il provvedimento vincolato non è annullabile per vizi formali o procedimentali quando il suo contenuto non avrebbe potuto essere diverso.

  Nel procedimento telematico fondato sul criterio cronologico, il diniego generato automaticamente dal sistema è un atto a contenuto vincolato; eventuali carenze formali non incidono sulla validità se non pregiudicano concretamente la difesa.

• Costituzione, artt. 3, 41, 81, 97 e 117

  Principi di uguaglianza, libertà d'iniziativa economica, equilibrio di bilancio, buon andamento e vincoli derivanti dall'ordinamento europeo.

  La Corte ha ritenuto prevalenti le esigenze di equilibrio finanziario e di gestione delle risorse pubbliche, purché l'intervento legislativo sia ragionevole e proporzionato.

• Corte costituzionale, sentenza n. 149 del 2017

  L'affidamento non impedisce modifiche sfavorevoli, purché non irrazionali e proporzionate rispetto a interessi pubblici rilevanti.

  La modifica retroattiva della disciplina del credito non è stata ritenuta incostituzionale; la questione relativa al criterio cronologico è stata dichiarata inammissibile per gli effetti sistemici che avrebbe prodotto.

Massime di principio

• Un'agevolazione fiscale prevista dalla legge non è necessariamente intangibile: il legislatore può limitarla o modificarne retroattivamente le modalità, anche con riferimento a spese già sostenute, quando sussistano rilevanti esigenze di finanza pubblica e l'intervento sia ragionevole e proporzionato.
• Il principio del legittimo affidamento non garantisce la conservazione indefinita di una normativa agevolativa, soprattutto in settori esposti a variazioni della congiuntura economica e dei vincoli di bilancio.
• Quando le risorse disponibili sono limitate, una procedura di assegnazione basata sull'ordine cronologico delle domande può essere legittima, anche se produce risultati non collegati al merito economico dell'investimento, purché sia prevista dalla legge e applicata in modo uniforme.
• Un diniego amministrativo automatizzato può essere motivato concisamente, purché indichi con chiarezza la ragione concreta del rigetto e consenta al destinatario di verificarne la legittimità.
• La mancata indicazione del responsabile del procedimento non determina automaticamente la nullità o l'annullamento dell'atto, in particolare quando si tratta di un provvedimento vincolato e telematico il cui contenuto non avrebbe potuto essere diverso.
• Per contestare efficacemente un provvedimento occorre distinguere tra errori di fatto, vizi di motivazione e violazioni di legge: una valutazione giuridica errata non può essere validamente censurata come omessa o contraddittoria valutazione di un fatto storico.