Cassazione Civile, Sentenza n. 33360/2023 del 30/11/2023

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza che aveva rigettato l'appello della società e accolto l'appello incidentale dell'Agenzia. Oggetto: (1) recupero Iva su nota di accredito emessa in relazione a fattura del 29/9/2006 per operazione immobiliare e contestazione della possibilità di utilizzare la neutralità fiscale ex art. 26 DPR 633/72 in presenza di accordo di mutuo dissenso intervenuto il 20/5/2010 (presunto superamento del termine infrannuale previsto dal comma 3); (2) contestazione della deducibilità fiscale di perdite su crediti ai sensi dell'art. 101, comma 5, TUIR, in relazione a fatture contabilizzate come 'fatture da emettere' relative agli anni 2004 e 2007 e al mancato accertamento dell'assoggettamento del debitore a procedure concorsuali.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Quanto all'Iva, la CTR era corretta nel ritenere che l'accordo di mutuo dissenso intervenuto oltre un anno dall'operazione imponibile non consentiva di far valere la neutralità fiscale ex art. 26 comma 3 DPR 633/72, con conseguente legittimo recupero dell'Iva indebitamente detratta. La Corte ha precisato che la causa della risoluzione (es. impossibilità sopravvenuta di adempiere) non incide sul profilo temporale richiesto dalla norma. Quanto alle perdite su crediti, la CTR ha correttamente escluso la deducibilità per mancanza di elementi certi e precisi circa l'an e il quantum e per l'assenza di prova che il debitore fosse stato assoggettato a procedure concorsuali; dunque la deduzione non poteva essere operata nell'esercizio 2010. La ricorrente è condannata alle spese.

Norme richiamate

• art. 26 d.P.R. n. 633/1972 (commi 2 e 3)

  comma 2: cause di variazione dell'imponibile; comma 3: neutralita' fiscale esercitabile esclusivamente entro un anno dall'operazione imponibile in caso di accordo tra le parti

  La Corte conferma che l'accordo di mutuo dissenso è idoneo a determinare il venir meno dell'operazione, ma la neutralità fiscale derivante da un accordo tra le parti è subordinata al requisito temporale infrannuale: se l'accordo interviene oltre un anno dall'operazione imponibile il cedente non può validamente utilizzare la nota di variazione in diminuzione ai sensi del comma 3

• art. 101, comma 5, TUIR (d.P.R. 917/1986)

  le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e, in ogni caso, se il debitore e' assoggettato a procedure concorsuali, con decorrenza dalla data della sentenza dichiarativa di fallimento

  La deducibilità richiede prova degli elementi certi e precisi; in presenza di procedura concorsuale l'irrecuperabilità è presunta dalla data della sentenza dichiarativa di fallimento e la perdita si imputera' normalmente al periodo di apertura della procedura; la semplice messa in liquidazione del debitore non equivale alla procedura concorsuale ai fini della presunzione

• art. 13 comma 1 quater D.P.R. n. 115/2002

  Citato in relazione all'onere del contributo unificato: la sentenza dà atto della sussistenza dei presupposti per l'eventuale versamento aggiuntivo

Massime di principio

• Per utilizzare la neutralità fiscale ex art. 26 DPR 633/72 in caso di accordo tra le parti (mutuo dissenso) è essenziale che l'accordo intervenga entro un anno dall'operazione imponibile; se l'accordo è successivo non opera la disciplina temporale favorevole del comma 3 e l'Amministrazione può recuperare l'Iva.
• La causa concreta della risoluzione (es. impossibilità sopravvenuta di adempiere, clausole transattive complesse) non rileva ai fini del requisito temporale: conta la data dell'accordo risolutorio rispetto alla data della fattura/operazione imponibile.
• Quando si emette una nota di variazione in diminuzione collegata a fatture pregresse, è fondamentale la documentazione che colleghi inequivocabilmente la variazione alla fattura originaria (identità delle parti, oggetto, registrazioni contabili conformi); senza tale collegamento la prova può essere insufficiente.
• Per dedurre perdite su crediti ai sensi dell'art. 101, comma 5, TUIR occorrono elementi certi e precisi sull'irrecuperabilità: la prova deve essere documentale; in alternativa la presunzione opera solo se il debitore è soggetto a procedure concorsuali formalmente aperte (es. sentenza di fallimento), con imputazione alla data di apertura della procedura.
• La semplice messa in liquidazione del debitore non equivale automaticamente all'assoggettamento a procedure concorsuali ai fini della deducibilità fiscale; se si intende far valere la perdita, bisogna acquisire e produrre atti che dimostrino l'effettiva procedura concorsuale o altra prova idonea e precisa dell'irreperibilità del credito.
• Non utilizzare clausole transattive complesse come escamotage per eludere il termine infrannuale: le amministrazioni e i giudici verificano l'identità del presupposto impositivo e la tempistica e richiedono prove documentali chiare.
• Tenere registrazioni contabili coerenti (fatture emesse, note di variazione registrate nei registri IVA) e conservare tutte le comunicazioni e atti amministrativi/urbanistici o giudiziari che giustifichino la risoluzione o l'irreperibilità del credito, per sorreggere la posizione fiscale in eventuali contestazioni.