Sentenza del 02/09/2024 n. 752 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia Romagna

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento relativi all'anno 2012: (i) rilievo "transfer pricing" per interessi passivi su conti correnti con collegata lussemburghese (recupero IRES e IRAP pari a €2.210.557); (ii) recupero a tassazione di componenti positivi iscritti in voce esclusa dall'IRAP (Commissioni di Istruttoria Veloce - CIV - per €2.863.852,33 e affitti attivi per €1.275.207,32, complessivi €4.139.059,65) per mancata correlazione diretta con i costi dedotti. La ricorrente contestava, in particolare, la retroattività dell'art.1 comma 281 l.147/2013 (applicazione del transfer pricing ai fini IRAP), la tassabilità delle CIV e dei canoni locativi per mancanza di correlazione diretta, chiedeva rinvio pregiudiziale alle corti (CGUE/Costituzionale) e, in via istruttoria, una CTU sulla congruità del tasso di interesse.

La decisione

L'appello è stato rigettato. Il giudice ha ritenuto l'art.1 comma 281 l.147/2013 norma di interpretazione autentica applicabile retroattivamente all'IRAP e, pertanto, legittima l'applicazione della disciplina del transfer pricing anche per il periodo contestato. Per la parte IRES le parti avevano già conciliato il tasso e la Commissione ha rideterminato l'accertamento IRAP in conformità al tasso concordato in conciliazione (1,87%). Quanto alle CIV e agli affitti attivi, il collegio ha confermato il recupero a tassazione stabilito dall'Agenzia, ritenendo la correlazione con i costi adeguatamente dimostrata e la quantificazione effettuata dall'Amministrazione corretta sulla base dei dati forniti dalla stessa B.; pertanto l'importo contestato è stato confermato. Condanna della ricorrente alle spese del grado di appello.

Norme richiamate

• art. 1 comma 281 legge 27 dicembre 2013 n. 147

  "La disciplina prevista in materia di prezzi di trasferimento praticati nell'ambito delle operazioni di cui all'articolo 110, comma 7, del testo unico delle imposte sui redditi... deve intendersi applicabile alla determinazione del valore della produzione netta ai fini dell'imposta regionale sulle attività produttive anche per i periodi d'imposta successivi a quello in corso alla data del 31 dicembre 2007"

  Qualificata dal giudice come norma di interpretazione autentica; applicabile retroattivamente ai fini IRAP per collegare la disciplina del transfer pricing all'imponibile IRAP anche per il periodo dal 2008 in poi.

• art. 110 comma 7 TUIR (D.P.R. 917/1986)

  Disciplina sui prezzi di trasferimento utilizzata come parametro di valore normale per operazioni fra parti correlate; principio richiamato e reso applicabile all'IRAP dalla legge 147/2013.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 art. 6 comma 6

  Consente di includere nell'imponibile IRAP componenti positivi iscritti in voci di bilancio normalmente escluse, se correlati a componenti negativi dedotti; base normativa per il recupero di CIV e affitti attivi.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 art. 5 comma 4

  Principio di correlazione richiamato: componenti iscritti in voci diverse possono concorrere alla base imponibile se esiste correlazione con componenti rilevanti.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente) art. 3 comma 1

  Il giudice ha ritenuto che il principio di irretroattività previsto dallo Statuto può essere derogato da una norma ordinaria espressamente qualificata o da interpretazione autentica; dunque non ostava alla retroattività dell'art.1 comma 281 L.147/2013.

• D.Lgs. 1 settembre 1993, n. 385 (TUB) art. 117‑bis

  Stabilisce che la CIV (comma 2) è determinata in misura fissa, commisurata ai costi; il giudice ha ritenuto che la normativa bancaria richiede l'identificazione dei costi cui la CIV si riferisce, giustificando la correlazione.

• DM 30 giugno 2012 n. 644 (attuazioni CIV/CICR)

  Predispone che le procedure interne debbano indicare i costi da cui deriva la CIV; la Commissione ha utilizzato i dati procedurali e contabili della banca per quantificare i costi correlati alle CIV.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 art. 7 comma 2

  Norma sulla consulenza tecnica d'ufficio; la Corte ha ritenuto non necessaria la CTU in presenza di conciliazione e di dati disponibili in atti.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 art. 48

  Prevede la possibilità di conciliazione giudiziale; il giudice ha dato rilievo all'accordo conciliativo intervenuto ai fini IRES rideterminando l'IRAP coerentemente.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 art. 53

  Richiama la regola sulla tempestività e completezza dei motivi di impugnazione: il Tribunale ha escluso la novazione di alcuni motivi proposti per la prima volta in appello (ultrapetizione/extrapetizione).

Massime di principio

• Una norma espressamente formulata come interpretazione autentica può essere applicata retroattivamente anche in materia tributaria: la sua retroattività non costituisce di per sé violazione dello Statuto del contribuente se la disciplina è qualificata come tale.
• La disciplina del 'transfer pricing' prevista dall'art.110, comma 7 TUIR è applicabile all'IRAP quando la legge (es. art.1 comma 281 L.147/2013) la ricollega esplicitamente all'imponibile IRAP; pertanto i rettifiche sui prezzi infragruppo possono aumentare la base imponibile IRAP.
• Un accordo conciliativo intervenuto su un rilievo IRES può essere assunto dal giudice tributario per rideterminare coerentemente l'accertamento IRAP quando le posizioni sono collegate, salve le eccezioni processuali sulle materie non dedotte.
• Le Commissioni di Istruttoria Veloce (CIV), se previste dalla normativa bancaria e addebitate ai clienti in funzione di costi istruttori, possono essere ricondotte alla base imponibile IRAP se esiste documentata correlazione con costi dedotti; l'Amministrazione può utilizzare le procedure interne della banca per la quantificazione.
• Il principio di correlazione ai fini IRAP non richiede che il ricavo sia determinato in funzione diretta e perfettamente proporzionale al costo, ma che sussista un nesso eziologico che renda i ricavi riconducibili a costi dedotti; la documentazione contabile e le procedure interne sono determinanti.
• Chi intende introdurre nuovi motivi di impugnazione sul merito deve averli dedotti tempestivamente: nuovi elementi non dedotti in primo grado rischiano di essere inammissibili in appello per violazione delle regole processuali (art.53 d.lg.546/1992).
• La richiesta di CTU può essere respinta se i dati tecnici utili sono già presenti negli atti o se una conciliazione ha definito elementi chiave della quantificazione; il giudice valuta la necessità in base all'economicità e alla qualità delle prove già in atti.
• In caso di contestazione di elementi contabili (es. ammortamenti, deduzioni specifiche), l'onere probatorio sul contribuente resta quello di fornire documentazione analitica: mere affermazioni generiche senza documenti non sono idonee a scalfire l'accertamento.