Sentenza del 15/06/2021 n. 711 - Comm. Trib. Reg. per le Marche

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di liquidazione e sanzioni per un ulteriore pagamento di imposta di registro fissa (€168) relativo a scrittura privata autenticata di cessione di quote societarie contenente due distinte cessioni. Il notaio sosteneva che un atto notarile debba essere assoggettato una sola volta all'imposta fissa di registro, essendo l'imposta un corrispettivo del servizio di registrazione e non collegata alla pluralità delle disposizioni contenute nell'atto. L'Ufficio sosteneva invece che, ai sensi dell'art. 21 DPR 131/1986, se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente l'una dall'altra, ciascuna è soggetta ad imposta come atto distinto, quindi ogni cessione contenuta nell'atto deve essere tassata separatamente.

La decisione

In primo grado la CTP di Macerata ha accolto il ricorso del Notaio e annullato l'avviso, ritenendo che l'imposta di registro a titolo fisso colpisce l'atto formale e va applicata una sola volta. In appello la Commissione Tributaria Regionale delle Marche ha riformato la sentenza di primo grado accogliendo l'appello dell'Agenzia delle Entrate: ha dichiarato legittimo l'avviso di liquidazione e ritenuto dovuta la tassazione separata per ciascuna cessione contenuta nel medesimo atto, sulla base dell'art. 21 DPR 131/1986 e della giurisprudenza di legittimità. Spese processuali compensate.

Norme richiamate

• DPR 131/1986 (T.U. registro), art. 21, comma 1

  Se un atto contiene piu' disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse e' soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto.

  La norma è stata interpretata dalla CTR (in linea con la Cassazione) nel senso che, quando in un unico documento vi sono disposizioni autonome (es. piu' cessioni di quote tra soggetti diversi), ciascuna costituisce negozio autonomo e va tassata separatamente.

• DPR 131/1986 (T.U. registro), art. 21, comma 2

  Il comma 2 disciplina il negozio complesso (disposizioni tra loro necessariamente derivanti), che dà luogo a una sola tassazione considerandosi la disposizione piu' onerosa; va distinto dal caso dei negozi collegati.

• Tariffa allegata al T.U. (Parte I), art. 11

  "atti pubblici e scritture private autenticate aventi per oggetto la negoziazione di quote di partecipazione (...)"

  Stabilisce la misura fissa dell'imposta per atti notarili o scritture private autenticate aventi per oggetto cessioni di quote; tuttavia l'indicazione della misura non esclude l'applicazione dell'art. 21 per determinare quante volte la misura va applicata.

• Tariffa allegata al T.U. (Parte II), art. 2

  Prevede la registrazione in termine fisso (in caso d'uso) per scritture private non autenticate riguardanti cessioni di quote; la normativa conferma che l'obbligo impositivo talora dipende dalla forma dell'atto.

• Artt. 20 e 21 DPR 131/1986 (richiamati)

  Il Collegio richiama il combinato disposto per la corretta applicazione dell'imposta: l'art. 21 individua la regola per la pluralità di disposizioni nell'atto; l'art. 20 contiene principi generali sull'applicazione dell'imposta di registro.

• Circolare Agenzia Entrate 44/E (2011)

  Documento amministrativo che riconosce ipotesi in cui atti contenenti disposizioni soggette a tassa fissa possono essere considerati soggetti a una sola tassa; tuttavia la Circolare non prevale sull'interpretazione giurisprudenziale che applica l'art. 21 quando le disposizioni sono autonome.

Massime di principio

• Quando un unico atto contiene piu' disposizioni, occorre distinguere negozio complesso (causa unitaria, le disposizioni non sono autonomamente valutabili) da negozi collegati/autonomi: nel primo caso una sola tassazione (comma 2 art.21), nel secondo caso tassazione separata per ciascuna disposizione (comma 1 art.21).
• Nel caso di cessione di quote societarie, la forma dell'atto incide sull'applicabilità dell'imposta (atto pubblico/autenticato => imposta in misura fissa; scrittura privata non autenticata => registrazione in caso d'uso), ma non risolve automaticamente la questione sul numero di imposte quando l'atto contiene piu' trasferimenti: va applicato l'art.21 per valutare autonomia delle singole cessioni.
• La mera unita' temporale o il fatto che le cessioni siano inserite in un unico documento non sono di per sé idonei a dimostrare la derivazione necessaria delle disposizioni; per escludere tassazioni multiple è necessario provare un vincolo di connessione oggettivo e necessario (causalità giuridica non dipendente dalla volontà delle parti).
• La prassi amministrativa (circolari o risposte) può indicare interpretazioni favorevoli al contribuente ma la giurisprudenza di legittimità prevalente richiede spesso l'applicazione dell'art.21; per casi dubbi è opportuno ottenere consulenza fiscale o valutare istanze interpretative e possibili ricorsi.
• Per evitare contestazioni, chi redige l'atto (notaio/parti) dovrebbe documentare e motivare la natura complessiva o autonoma delle disposizioni (es. esplicitare la causa unitaria e il nesso oggettivo necessario) se si intende sostenere l'applicazione di una sola imposta.