Sentenza del 15/06/2021 n. 712 - Comm. Trib. Reg. per le Marche

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di liquidazione e sanzioni per mancato versamento di ulteriore imposta fissa di registro (eu. 168,00) relativo a scrittura privata autenticata di cessione di quote societarie contenente più cessioni. L'Ufficio aveva richiesto una tassa fissa per ciascuna singola cessione, richiamando l'art. 21, comma 1, DPR 131/1986 (più disposizioni, più imposte). Il ricorrente sosteneva che l'imposta di registro fosse una "tassa d'atto" e dovesse applicarsi una sola volta all'atto notarile, poiché l'atto costituiva un'unica operazione giuridica con unica causa e la tassazione fissa prevista dall'art. 11 della Tariffa riguarda l'atto e non le singole disposizioni in esso contenute.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale delle Marche ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate riformando la sentenza di primo grado. Il Collegio ha ritenuto che le cessioni multiple contenute in un unico atto costituiscano negozi autonomi o negozi collegati, non negozio complesso con causa unitaria, e che pertanto ai sensi dell'art. 21, comma 1, DPR 131/1986 ciascuna disposizione autonoma è soggetta ad imposta come se fosse atto distinto. Ne consegue la legittimità dell'avviso di liquidazione dell'imposta e delle relative sanzioni. Le spese di giudizio sono compensate.

Norme richiamate

• DPR 131/1986 art. 21, comma 1

  Se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto

  Applicata per qualificare le cessioni multiple come disposizioni autonome soggette a imposta di registro separata per ciascuna cessione (caso di negozi collegati).

• DPR 131/1986 art. 21, comma 2

  Se le disposizioni contenute nell'atto derivano necessariamente per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, l'imposta si applica come se l'atto contenesse la sola disposizione che dà luogo all'imposizione più onerosa

  Richiamato per distinguere i casi di negozio complesso (causa unica) in cui è dovuta una sola imposta applicata alla disposizione più onerosa; il Collegio ha ritenuto che non ricorresse nel caso concreto.

• Tariffa allegata al TUR - Parte I, art. 11

  atti pubblici e scritture private autenticate aventi per oggetto la negoziazione di quote di partecipazione (...)

  Individua la misura fissa applicabile alle cessioni di quote formalizzate da atto pubblico o scrittura privata autenticata; non esclude la pluralità di tassazione quando l'atto contiene disposizioni autonome soggette ciascuna a imposta.

• Tariffa allegata al TUR - Parte II, art. 2

  la cessione di quote societarie è soggetta a registrazione solo in caso d'uso quando si tratta di scrittura privata non autenticata

  Usata per spiegare che la forma dell'atto (atto pubblico/scrittura autenticata vs scrittura privata non autenticata) determina l'obbligo di registrazione e la misura (fissa), ma non decide automaticamente l'unicità della tassazione fra più disposizioni.

• DPR 131/1986 art. 20

  Richiamato nell'analisi sistematica insieme all'art. 21 per definire il quadro generale delle imposte di registro; il Collegio ha valutato il combinato dispetto degli artt. 20 e 21 per determinare la rilevanza autonoma delle singole disposizioni.

Massime di principio

• Distinguere negozio complesso (causa unica, elementi fusi unitariamente) da negozi collegati (disposizioni autonome): solo nel primo caso si applica un'unica imposta secondo art. 21 comma 2; nel secondo caso si tassano le singole disposizioni ai sensi del comma 1.
• La mera unità formale (più cessioni contenute nello stesso atto e compiute nello stesso momento) non basta a dimostrare l'esistenza di un negozio complesso: rileva l'autonomia causale e funzionale delle singole cessioni.
• La previsione di una misura fissa nella Tariffa (es. art. 11) indica la misura dell'imposta per singola cessione formalizzata, ma non impedisce che più cessioni autonome presenti nello stesso atto siano ciascuna soggette a tassa fissa separata.
• Per ottenere una tassazione unitaria il contribuente deve dimostrare che le disposizioni contenute nell'atto derivano necessariamente l'una dall'altra (vincolo di necessità causale oggettiva, non meramente volontà delle parti).
• In casi dubbi valutare la funzione economico-sociale e la causalità tra le disposizioni: prove documentali che mostrino dipendenza necessaria o fusione sostanziale degli elementi negoziali sono decisive per sostenere l'applicazione del comma 2.