Sentenza del 06/10/2021 n. 285 - Comm. Trib. Reg. per l'Umbria

Esito

La controversia

Utilizzo in compensazione nel 2011 di crediti d'imposta per attività di ricerca e sviluppo riferiti agli anni 2008-2009 per complessivi euro 15.428,00. L'Agenzia contestava l'indebito utilizzo perché il nulla osta all'utilizzo non era stato rilasciato per esaurimento delle risorse, qualificando i crediti come "inesistenti" e chiedendo recupero con sanzione; la società ha sostenuto che i costi di ricerca erano effettivamente sostenuti e che la mancata concessione del nulla osta attesta solo mancanza di copertura finanziaria (credito non spettante ma non inesistente) e che eventuali errori dichiarativi non incidono sull'esistenza del credito.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha respinto l'appello dell'Agenzia delle Entrate confermando la decisione di primo grado. Ha ritenuto che la mancata concessione del nulla osta non equivale a negazione del diritto al credito: il nulla osta attesta solo l'assenza di copertura finanziaria e quindi il credito può essere considerato non spettante ma non "inesistente"; l'errore nella compilazione del quadro RU/mod. Unico non è di per sé indice di inesistenza del credito e impone l'applicazione delle ordinarie procedure di recupero (artt. 31 e ss. DPR 600/1973 e art. 54 e ss. DPR 633/1972) e non della disciplina speciale prevista per i crediti inesistenti. L'appellante Agenzia è stata condannata al pagamento delle spese del grado in favore della società (euro 1.500,00).

Norme richiamate

• Legge 27 dicembre 2006, n. 296 (art. 1, commi 280-283)

  Disciplina l'istituzione del credito d'imposta per ricerca e sviluppo; la Corte la legge come fonte dell'obbligo di indicazione del credito nella dichiarazione e dei presupposti per l'agevolazione.

• Legge 24 dicembre 2007, n. 244 (art. 1, comma 66)

  Modifica la disciplina della legge 296/2006; citata in quanto parte del quadro normativo che regola il credito d'imposta.

• Decreto interministeriale n. 76 del 28 marzo 2008 (regolamento attuativo)

  Definisce obblighi di comunicazione e modalità di verifica; il DM individua la necessità di comunicare i costi e prevede il formulario per il nulla osta ma non stabilisce che il mancato nulla osta equivalga a inesistenza del credito.

• Art. 5 del D.M. n. 76/2008

  Stabilisce l'obbligo, a pena di decadenza, di indicare nel modello dichiarativo il prospetto relativo ai costi sulla cui base è determinato il credito; la Corte segnala l'importanza della corretta compilazione, pur distinguendo tale obbligo dalla qualificazione del credito come inesistente.

• Art. 17 del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241

  Norma che consente l'utilizzo in compensazione dei crediti d'imposta; la sentenza riguarda proprio l'uso in compensazione del credito per ricerca.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 17/E del 2009

  Fornisce precisazioni sulle modalità di utilizzo del credito; richiamata per il contesto operativo ma non modifica la valutazione sulla inesistenza del credito.

• Art. 13, comma 5, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  "Si intende inesistente il credito in relazione al quale manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo e la cui inesistenza non sia riscontrabile mediante controlli di cui agli articoli 36-bis e 36-ter ..."

  Definizione di credito "inesistente": richiede la mancanza del presupposto costitutivo non rilevabile tramite ordinari controlli; la CTR ha applicato questa definizione per escludere che i crediti fossero inesistenti quando i costi erano effettivamente sostenuti.

• Artt. 36-bis e 36-ter, DPR 29 settembre 1973, n. 600

  Procedure ordinarie di controllo che, se efficaci, permettono di rilevare l'eventuale inesistenza; la Corte osserva che, in assenza di presupposti che rendano impossibile il controllo ordinario, non si può qualificare il credito come inesistente ai sensi dell'art.13 d.lgs.471/1997.

• Art. 54-bis, DPR 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato come norma di controllo ordinario ai fini della qualificazione di inesistenza del credito.

• Art. 27, comma 16, d.l. 185/2008

  Prevede il termine più lungo (8 anni) per l'accertamento e recupero; la Corte sottolinea che tale termine si applica solo ai crediti inesistenti, non ai crediti non spettanti per mancanza di copertura finanziaria.

• Artt. 31 e ss., DPR n. 600/1973 e art. 54 e ss., DPR n. 633/1972

  Previste le ordinarie procedure di recupero cui deve essere ricorso in caso di utilizzo irregolare di crediti non qualificabili come inesistenti; la CTR indica che tali procedure sono applicabili qui.

Massime di principio

• La mancata concessione del nulla osta per esaurimento di risorse finanziarie attesta la mancanza della copertura finanziaria, ma non equivale automaticamente a "inesistenza" del credito: il credito può essere non spettante al momento per mancanza di fondi ma restare esistente e utilizzabile se in seguito vengono stanziate risorse.
• Per qualificare un credito come "inesistente" ai sensi dell'art.13 d.lgs.471/1997 occorre che manchi il presupposto costitutivo e che tale inesistenza non sia rilevabile tramite le ordinarie procedure di controllo (artt.36-bis/36-ter DPR 600/1973 e art.54-bis DPR 633/1972).
• Errori o omissioni nella compilazione del quadro RU/mod. Unico possono determinare responsabilità e l'applicazione della procedura ordinaria di recupero, ma non costituiscono automatica prova dell'inesistenza del credito se i costi sottostanti sono effettivamente sostenuti.
• La disciplina speciale (es. termini estesi di accertamento/recupero per crediti inesistenti) si applica solo quando il credito è realmente inesistente; se il credito è soltanto "non spettante" o privo temporaneamente di copertura finanziaria si applicano le ordinarie regole di accertamento e recupero.
• Per evitare rischi è consigliabile: (a) documentare e conservare prova certa dei costi di ricerca sostenuti; (b) compilare correttamente il prospetto nel quadro RU/mod. Unico secondo il DM attuativo per non incorrere in decadenze; (c) attendere il nulla osta o verificare la possibilità concreta di utilizzo in compensazione, o in alternativa non utilizzare crediti senza certezza di copertura finanziaria.