Sentenza del 06/04/2016 n. 6643 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la sentenza della Commissione tributaria regionale che aveva riconosciuto la deducibilità, per l'anno d'imposta 2004, dei costi sostenuti dalla società per operazioni con imprese residenti in Paesi a fiscalità privilegiata. Secondo l'Agenzia, l'omessa indicazione separata di tali costi nella dichiarazione avrebbe dovuto comportarne l'indeducibilità, poiché la modifica normativa che aveva eliminato tale causa di disconoscimento era entrata in vigore successivamente. In via subordinata, l'Agenzia lamentava l'omessa motivazione sull'effettività delle operazioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha stabilito che la nuova disciplina introdotta dalla legge n. 296 del 2006, che elimina l'indicazione separata quale condizione per la deducibilità dei costi da black list, si applica retroattivamente anche alle violazioni anteriori, purché il contribuente dimostri l'effettività delle operazioni e degli acquisti. Il motivo subordinato è stato dichiarato inammissibile, perché l'Agenzia non aveva adeguatamente contestato in appello l'accertamento di merito relativo all'effettività dei costi; in ogni caso, la motivazione della sentenza regionale era ritenuta sufficiente. L'Agenzia è stata inoltre condannata a rimborsare alla società le spese del giudizio, liquidate in 5.000 euro, oltre IVA, CPA e spese generali del 15%.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 110, comma 11

  La disposizione disciplinava la deducibilità dei costi relativi a operazioni con imprese residenti in Paesi a fiscalità privilegiata e richiedeva, nella versione originaria, la loro indicazione separata in dichiarazione.

  La Corte ha ritenuto che la modifica normativa abbia eliminato l'omessa indicazione separata quale causa automatica di indeducibilità. La nuova disciplina sostanziale si applica retroattivamente anche ai periodi d'imposta precedenti, purché sia dimostrata l'effettività delle operazioni.

• Legge 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, commi 301, 302 e 303

  Il comma 303 prevede l'applicazione retroattiva delle sanzioni per le violazioni dell'obbligo di indicazione separata, sempre che il contribuente fornisca la prova richiesta dall'art. 110, comma 11, del TUIR nella versione riformata.

  La previsione della retroattività del regime sanzionatorio presuppone, secondo la Corte, la retroattività anche della disciplina sostanziale più favorevole sulla deducibilità dei costi.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 8, commi 1 e 3-bis

  Le disposizioni individuano le sanzioni relative alle violazioni degli obblighi dichiarativi, comprese quelle concernenti l'indicazione separata dei costi da black list.

  Le sanzioni possono applicarsi retroattivamente alle violazioni pregresse secondo il regime previsto dalla legge n. 296 del 2006, purché il contribuente dimostri l'effettività delle operazioni.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3, 4 e 5

  La disposizione disciplina i motivi di ricorso per cassazione, tra cui violazione di legge, omessa pronuncia e vizio di motivazione.

  La Corte ha ritenuto infondato il motivo relativo alla violazione di legge e inammissibile quello concernente l'omessa motivazione, poiché la contestazione dell'Agenzia non era stata adeguatamente proposta nel giudizio di appello.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Il giudice deve pronunciarsi su tutta la domanda e non oltre i limiti di essa.

  La censura di omessa pronuncia è stata respinta: la decisione regionale è stata ritenuta coerente con le questioni effettivamente devolute al giudice d'appello.

Massime di principio

• Quando una riforma elimina una causa meramente formale di indeducibilità e prevede retroattivamente il nuovo regime sanzionatorio, la disciplina sostanziale più favorevole può applicarsi anche ai periodi d'imposta anteriori, purché siano rispettate le condizioni probatorie previste dalla nuova norma.
• L'omessa indicazione separata dei costi da black list non comporta automaticamente la loro indeducibilità per il passato se il contribuente dimostra l'effettività delle operazioni e la loro reale riferibilità all'attività d'impresa.
• La prova dell'effettività delle operazioni commerciali rimane essenziale: la retroattività della disciplina favorevole non esonera il contribuente dal dimostrare che i costi sono reali, inerenti e documentati.
• In cassazione non è sufficiente contestare genericamente la motivazione del giudice di merito: occorre dimostrare che la specifica questione sia stata tempestivamente e puntualmente sottoposta al giudice d'appello.
• Una motivazione per relationem può essere valida quando richiama una precedente decisione di merito che abbia già esaminato e accertato in modo adeguato l'effettività dei costi.