Sentenza del 15/10/2018 n. 2383 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha contestato la decisione che aveva annullato gli avvisi di accertamento per la mancata consegna di un processo verbale di constatazione al termine di un cosiddetto accesso breve. Secondo l'Ufficio, l'accesso del 15 marzo 2011 aveva avuto natura meramente istruttoria e si era concluso con un verbale di accesso e contraddittorio, senza che fosse necessaria la redazione o notificazione di un ulteriore verbale di constatazione. L'Ufficio ha inoltre difeso nel merito la ricostruzione induttiva dei maggiori ricavi della società, basata sulla percentuale di ricarico e sui dati contabili disponibili, nonché la presunzione di distribuzione pro quota degli utili extracontabili alle socie, data la ristretta base societaria.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e riformato la sentenza di primo grado. Ha ritenuto illegittimo l'annullamento fondato sulla sola mancata notifica del processo verbale di constatazione, affermando che tale adempimento non era necessario nel caso concreto e che il contribuente aveva comunque avuto modo di interloquire con l'Ufficio e presentare osservazioni. È stato ritenuto sufficiente il rispetto del termine dilatorio di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000. La Commissione ha inoltre giudicato coerenti e plausibili i criteri utilizzati per determinare il maggior reddito societario e ha confermato la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili alle socie, non essendo stata fornita la prova contraria dell'accantonamento o reinvestimento. Gli avvisi di accertamento sono stati quindi confermati e le appellate sono state condannate al pagamento delle spese del giudizio, liquidate complessivamente in 2.000 euro.

Norme richiamate

• Art. 12, comma 7, legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto dei diritti del contribuente)

  Gli avvisi di accertamento non possono essere emanati prima della scadenza del termine di sessanta giorni dal rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo.

  La norma è stata interpretata nel senso che il termine dilatorio di 60 giorni opera per le diverse tipologie di verbali conclusivi delle operazioni di accesso, verifica o ispezione, indipendentemente dalla loro denominazione formale. Non impone però necessariamente la notificazione di uno specifico processo verbale di constatazione quando l'attività svolta sia un accesso breve o un'attività istruttoria priva di una verifica fiscale generale.

• Art. 52, comma 6, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La norma disciplina la redazione del processo verbale delle operazioni compiute durante accessi, ispezioni e verifiche.

  La Commissione ha distinto l'accesso breve, finalizzato alla raccolta di dati e documenti, dalle attività di verifica e ispezione più ampie, ritenendo che solo queste ultime richiedano normalmente un verbale conclusivo contenente le violazioni constatate.

• Art. 33 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  È stato richiamato quale fondamento dei poteri esercitati dai funzionari durante l'accesso breve e l'acquisizione della documentazione utile all'accertamento.

• Art. 300 c.p.c.

  In caso di eventi interruttivi del processo, come la cancellazione della società, il procuratore continua a rappresentare la parte in virtù dell'ultrattività del mandato alla lite se l'evento non è stato dichiarato o notificato nelle forme previste.

• Art. 330, comma 1, c.p.c.

  È stata richiamata per affermare la validità della notificazione dell'impugnazione presso il procuratore costituito, anche quando la società sia stata cancellata dal registro delle imprese senza che l'evento sia stato formalmente dichiarato nel processo.

• Art. 2495 c.c.

  La cancellazione della società dal registro delle imprese comporta la successione dei soci nei rapporti processuali pendenti; il limite della loro responsabilità patrimoniale non esclude la legittimazione processuale, incidendo eventualmente sull'interesse sostanziale del creditore.

• Giurisprudenza della Corte di cassazione, sentenza n. 15010 del 2014

  Il termine dilatorio di 60 giorni decorre anche quando le operazioni si concludano con un verbale di accesso meramente istruttorio o descrittivo, senza un successivo processo verbale di constatazione. Il mancato verbale di constatazione, da solo, non determina quindi la nullità dell'accertamento.

• Giurisprudenza della Corte di cassazione, sentenza n. 15035 del 16 giugno 2017

  Nelle società di capitali a ristretta base azionaria, l'accertamento di utili extracontabili consente di presumere la loro distribuzione pro quota ai soci, salva la prova contraria che siano stati accantonati o reinvestiti.

• Giurisprudenza della Corte di cassazione, sentenza n. 18640 dell'8 luglio 2008

  La presunzione di distribuzione degli utili extracontabili può essere superata solo dimostrando concretamente l'accantonamento o il reinvestimento degli utili. Non sono sufficienti la mera esistenza di perdite contabili o la diversa attività svolta dai soci.

Massime di principio

• La mancata redazione o consegna di un processo verbale di constatazione non comporta automaticamente la nullità dell'avviso di accertamento: occorre verificare la natura concreta dell'attività svolta e il rispetto delle garanzie partecipative.
• Anche un accesso breve può far decorrere il termine dilatorio di 60 giorni quando costituisce la conclusione di operazioni di accesso, controllo o acquisizione di dati; ciò che rileva è la sostanza delle operazioni e non il nome attribuito al verbale.
• La nullità per violazione del contraddittorio presuppone una lesione effettiva delle facoltà difensive. Se il contribuente ha potuto fornire documenti, osservazioni o chiarimenti prima dell'accertamento, la contestazione formale può risultare infondata.
• La ricostruzione induttiva del reddito è legittima quando i criteri utilizzati sono logici, coerenti, adeguatamente motivati e fondati su dati contabili o su elementi concretamente verificabili.
• Nelle società con ristretta base partecipativa, gli utili extracontabili accertati a carico della società si presumono distribuiti ai soci in proporzione alle rispettive partecipazioni. Per superare la presunzione è necessaria una prova concreta dell'accantonamento o del reinvestimento, non una semplice negazione della distribuzione.
• Il fallimento o la chiusura del fallimento non eliminano automaticamente la soggettività tributaria della società né rendono invalidi gli atti relativi a periodi d'imposta precedenti; la cancellazione e gli effetti processuali devono essere valutati secondo le regole sulla successione e sull'ultrattività del mandato.