Sentenza del 12/06/2023 n. 16566 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La Banca Intesa aveva chiesto il rimborso di IRES riferita al 2006; l'Agenzia riconobbe parzialmente il rimborso (circa Euro 96.719,00) escludendo però il capitale richiesto (circa Euro 100.664,00) e il calcolo degli interessi (Euro 432.279,16). Controversia principale: determinare la decorrenza degli interessi sul rimborso per effetto dell'art. 6 del D.L. 29 novembre 2008, n. 185 (che ammetteva una deduzione e prevedeva rimborsi anche per periodi anteriori al 2008 a determinate condizioni). L'Agenzia sosteneva che gli interessi dovessero decorrere dalla data di entrata in vigore del D.L. (29/11/2008) e non dalla data del versamento dell'imposta, perché l'art. 6 introduceva un nuovo beneficio limitato nel tempo e per il passato autorizzava un rimborso autonomo; la contribuente chiedeva il pagamento di interessi dalla data del versamento e il riconoscimento del piccolo importo residuo non rimborsato nonché della deducibilità delle spese per il personale (contestata dall'Agenzia per mancanza di compilazione del relativo rigo nel modello 770). In primo grado la CTP accolse il ricorso della banca; la CTR, adita dall'Agenzia, respinse l'appello dell'Agenzia; l'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione su tre motivi (omessa declaratoria di cessazione della materia del contendere; errata interpretazione del D.L. 185/2008 in ordine alla decorrenza degli interessi; contestazione della deducibilità delle spese di personale per mancata compilazione del modello).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il primo motivo (ritenendo corretta la motivazione della CTR circa la non sussistenza della cessazione della materia del contendere, dato il riconoscimento parziale e la persistenza di aspetti ancora controversi) e ha dichiarato inammissibile il terzo motivo (perché avrebbe richiesto la revisione di valutazioni di fatto accertate dalla CTR circa la presenza di personale). Ha invece accolto il secondo motivo: la Corte ha ritenuto che l'art. 6 del D.L. n. 185/2008 abbia introdotto un nuovo beneficio 'a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2008' e che, per i periodi anteriori, abbia previsto un rimborso autonomo e limitato mediante istanza nei termini, pertanto gli interessi non devono essere calcolati dalla data del versamento originario (allora dovuto) ma dalla data di entrata in vigore della norma costitutiva del beneficio (29/11/2008). Per tali ragioni la sentenza impugnata è stata cassata e rimessa alla CTR del Piemonte in diversa composizione per nuovo esame e per la determinazione delle spese di lite.

Norme richiamate

• D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 6

  a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2008, è ammesso in deduzione ... 2. In relazione ai periodi d'imposta anteriori ... per i quali è stata comunque presentata, entro il termine di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, istanza per il rimborso ... i contribuenti hanno diritto ... al rimborso ... fino ad un massimo del 10 per cento ... Con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate sono stabilite le modalità di presentazione delle istanze ...

  La Corte ha interpretato l'art. 6 come introducente un beneficio ordinario a partire dal 2008 e, separatamente, un rimborso specifico e autonomo per periodi anteriori; perciò gli interessi collegati al rimborso spettano dalla data di entrata in vigore della norma (29/11/2008) e non retroattivamente dalla data del versamento originario dell'imposta.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38

  termine per la presentazione delle istanze

  Richiamato quale termine entro il quale dovevano essere presentate le istanze di rimborso per i periodi anteriori; la posizione di diritto al rimborso per il passato è subordinata alla presentazione entro tali termini.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 44

  La Corte segnala che la disciplina del rimborso di cui al DPR 602/1973 è procedimentale; tuttavia non si applica l'idea che si tratti di "versamento indebito" retroattivo tale da far decorrere gli interessi dalla data del versamento originario.

• Codice Civile, art. 2033

  Riferimento alla condictio indebiti: la Corte osserva che il rimborso previsto non va trattato come restituzione per versamento indebito pro futuro quando, al momento del versamento, l'imposta era dovuta.

• Codice di Procedura Civile, art. 112 e art. 360, comma 1 (nn. 3 e 4)

  Art. 112 e art. 360 richiamati rispetto ai motivi di cassazione: art. 360 n.4 per omessa o apparente motivazione sulla cessazione della materia del contendere; art. 360 n.3 per atti di erronea applicazione di norme sul punto secondario (decorrenza interessi e interpretazione del DL). La Corte ha ritenuto fondato il motivo di diritto (n.3) relativo all'interpretazione normativa e infondato o inammissibile gli altri.

Massime di principio

• Quando una norma introduce un beneficio a decorrere da una certa data per il futuro e prevede contestualmente, per i periodi anteriori, un rimborso specifico tramite istanza, quel rimborso per il passato va interpretato come un beneficio autonomo e non come una retroattiva 'correzione' dello status originario che rendeva indebito il versamento; pertanto la decorrenza degli interessi puo' essere collegata all'entrata in vigore della norma che crea il beneficio.
• La 'cessazione della materia del contendere' si verifica solo se l'evento sopravvenuto elimina completamente la posizione di contrasto; un riconoscimento parziale non esclude la decisione sulle somme ancora controverse o sugli interessi.
• La Corte di legittimità non riesamina valutazioni di fatto compiute dal giudice di merito (ad es. accertamenti sulla presenza di personale deducibile ricavati da modelli fiscali); tali questioni, se fondate su valutazioni probatorie, sono inammissibili in cassazione se mascherano un controllo di merito.
• In controversie fiscali relative a rimborsi introdotti da normative sopravvenute, bisogna distinguere tra la disciplina procedurale del rimborso (termine e modalità di presentazione) e la natura sostanziale del diritto (se si tratti di indebita restituzione o di riconoscimento di un nuovo beneficio), perché questa distinzione influisce sulla decorrenza degli interessi.