Sentenza del 18/01/2019 n. 16 - Comm. Trib. Reg. per la Sardegna

Esito

La controversia

La società ha impugnato l'avviso di accertamento IVA n. 804C00400632/2009 relativo al 2004, con cui l'Agenzia pretendeva ulteriori euro 214.865,33 di IVA. La pretesa derivava da una comunicazione dell'Amministrazione Autonoma dei Monopoli di Stato concernente l'imposta sugli intrattenimenti applicata agli apparecchi di cui all'art. 110, comma 7, TULPS. La ricorrente ha contestato l'omessa allegazione e la mancata conoscenza dell'atto presupposto, la carenza di motivazione dell'accertamento, l'assenza di una concreta contestazione IVA e la mancata indicazione dei presupposti oggettivi, delle prestazioni, dei periodi e dei destinatari cui si riferiva l'imposta.

La decisione

La Commissione Tributaria Provinciale aveva annullato l'avviso per difetto di motivazione e aveva condannato l'Agenzia alle spese. In appello, l'Agenzia ha sostenuto che l'avviso fosse adeguatamente motivato per relationem e che la comunicazione AAMS fosse stata notificata alla società. La Commissione Tributaria Regionale ha però rilevato che l'atto richiamato non era stato allegato all'avviso né prodotto tempestivamente in primo grado e, soprattutto, non conteneva alcuna contestazione IVA, ma riguardava l'imposta sugli intrattenimenti. L'Agenzia non poteva integrare in appello la motivazione originaria né equiparare automaticamente i presupposti dell'ISI a quelli dell'IVA. L'appello è stato quindi respinto, l'annullamento dell'accertamento è stato confermato e l'Agenzia è stata condannata al pagamento di euro 1.000,00 per spese di giudizio.

Norme richiamate

• Art. 7, comma 1, Legge n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)

  Gli atti dell'amministrazione finanziaria devono indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione; se fanno riferimento ad altro atto, questo deve essere allegato.

  La motivazione per relationem è valida solo se l'atto richiamato è allegato all'atto impositivo oppure se quest'ultimo ne riproduce il contenuto essenziale. La mancata allegazione dell'atto presupposto, quando esso sia nella disponibilità dell'Amministrazione, compromette il diritto di difesa e determina l'invalidità dell'avviso.

• Art. 56, DPR n. 633/1972

  L'accertamento IVA deve essere motivato in modo tale da consentire al contribuente di comprendere la pretesa tributaria, i suoi presupposti e le ragioni dell'eventuale maggiore imposta richiesta.

• Art. 74, comma 6, DPR n. 633/1972

  Per determinate attività relative agli apparecchi da intrattenimento, l'IVA può essere determinata forfetariamente sulla base imponibile rilevante ai fini dell'imposta sugli intrattenimenti, con una detrazione forfetaria del 50%. Tuttavia, l'applicazione del regime richiede che l'avviso individui chiaramente i presupposti IVA e non può fondarsi soltanto su un atto relativo a un'imposta diversa.

• Art. 14-bis, DPR n. 640/1972

  Prevede la determinazione forfetaria dell'imponibile relativo agli apparecchi da divertimento e intrattenimento ai fini dell'imposta sugli intrattenimenti. Tale base imponibile non esonera l'Amministrazione dal motivare autonomamente la successiva pretesa IVA.

• Art. 10, comma 1, Legge n. 212/2000

  Impone all'Amministrazione di agire secondo collaborazione e buona fede. Nel caso esaminato, la mancata produzione di un atto già nella disponibilità dell'Ufficio è stata ritenuta lesiva dell'affidamento e del diritto di difesa del contribuente.

• Art. 145 c.p.c.

  Disciplina la notificazione degli atti alle persone giuridiche. L'Ufficio lo ha invocato per sostenere la validità della notifica postale della comunicazione AAMS, ma la questione non ha superato il decisivo rilievo relativo al contenuto e all'allegazione dell'atto.

• Art. 8, Legge n. 27/2003

  Attribuisce all'Amministrazione autonoma dei Monopoli di Stato competenze amministrative, di riscossione e contenzioso in materia di entrate relative, tra l'altro, agli apparecchi da divertimento e intrattenimento.

• Art. 42, DPR n. 600/1973

  Richiamato in tema di motivazione degli avvisi di accertamento: l'atto deve consentire al contribuente di conoscere le ragioni della pretesa, anche mediante rinvio ad altri documenti, purché questi siano conoscibili e adeguatamente individuati.

• Cassazione, sentenza n. 562/2017

  Ribadisce che l'atto richiamato nella motivazione per relationem deve essere allegato all'atto impositivo, secondo quanto previsto dall'art. 7 dello Statuto del contribuente.

• Cassazione, ordinanza n. 15348/2016

  La motivazione per relationem è valida se l'atto richiamato è allegato all'atto notificato oppure se ne è riprodotto il contenuto essenziale.

  La motivazione deve permettere al contribuente e al giudice di individuare con precisione gli elementi di fatto e di diritto posti a fondamento della pretesa. Il giudice non può sostituire una motivazione mancante valutando direttamente il merito fiscale.

Massime di principio

• Un avviso di accertamento che richiama un atto precedente deve allegare tale atto oppure riportarne integralmente gli elementi essenziali; non è sufficiente un riferimento generico.
• L'atto richiamato deve sostenere effettivamente la pretesa contestata: un documento relativo a un'imposta diversa non può giustificare automaticamente un accertamento IVA senza una chiara spiegazione dei presupposti e del collegamento tra le imposte.
• La motivazione dell'accertamento deve indicare concretamente l'operazione o la prestazione imponibile, il periodo d'imposta, la base imponibile, la norma applicata e il calcolo della maggiore imposta.
• L'Amministrazione non può integrare per la prima volta in giudizio la motivazione carente dell'avviso; le ragioni della pretesa devono risultare dall'atto notificato al contribuente.
• La produzione tardiva dell'atto presupposto può non sanare il vizio dell'avviso, soprattutto quando l'atto era già nella disponibilità dell'Ufficio e la sua mancata allegazione ha limitato il diritto di difesa.
• Anche quando la legge prevede regimi fiscali forfetari o collegamenti tra imposte diverse, l'Amministrazione deve dimostrare nell'avviso che ricorrono i presupposti specifici dell'imposta richiesta.