Cassazione Civile, Ordinanza n. 17515/2023 del 19/06/2023

Esito

La controversia

La controversia riguarda un avviso di accertamento IMU 2012 e relative sanzioni notificato a una Fondazione ONLUS per un immobile classificato catastalmente in categoria B/1 e utilizzato per attività sanitaria e socio-sanitaria (RSA, hospice, centri diurni e strutture residenziali/riabilitative). I giudici di merito avevano annullato l'atto ritenendo operante l'esenzione prevista per gli immobili destinati esclusivamente allo svolgimento, con modalità non commerciali, di attività sanitarie o assistenziali. Il Comune ha proposto quattro motivi: 1) nullità della sentenza per motivazione apparente e omessa pronuncia, sostenendo che la CTR avesse confuso le ragioni della sentenza di primo grado e non avesse esaminato gli elementi di commercialità dedotti; 2) violazione della disciplina sull'esenzione IMU/ICI, perché l'attività socio-sanitaria, pur convenzionata col SSR, era svolta insieme ad attività commerciali (bar, ristorazione, parrucchiere, pedicure, lavanderia); 3) violazione dell'art. 2697 c.c., per avere la CTR posto a carico del Comune la prova della natura commerciale, mentre l'onere della prova dei presupposti dell'esenzione gravava sulla Fondazione; 4) omesso esame di fatti decisivi, rappresentati dai dati economici e documentali che, secondo il Comune, dimostravano la gestione commerciale dell'attività (bilanci, dichiarazioni IVA, rettte, volumi d'affari, rapporti costi/ricavi, documentazione web).

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo che la motivazione della CTR, pur sintetica e resa per relationem, fosse sufficiente a rendere percepibile la ratio decidendi e a consentire il controllo di legittimità, escludendo quindi la nullità per motivazione apparente o omessa pronuncia. Ha invece accolto il secondo, terzo e quarto motivo, ritenendo che la CTR avesse applicato in modo errato l'esenzione IMU/ICI: la norma agevolativa richiede non solo che l'immobile sia destinato a un'attività assistenziale/sanitaria, ma anche che tale attività sia svolta concretamente con modalità non commerciali; il giudice di merito aveva invece valorizzato solo la natura sanitaria dell'attività, trascurando l'accertamento sulle concrete modalità di svolgimento e sui dati economici rilevanti, oltre ad avere sostanzialmente invertito l'onere probatorio. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  co. 1 n.4; co. 1 n.3; co. 1 n.5

  Individua i vizi deducibili in cassazione: nullità della sentenza per motivazione apparente/omessa pronuncia, violazione di legge e omesso esame di fatti decisivi.

• art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. n. 504 del 1992

  L'esenzione fiscale opera solo per immobili destinati esclusivamente, e con modalità non commerciali, allo svolgimento delle attività indicate dalla norma; è norma speciale di stretta interpretazione.

• art. 9, comma 8, d.lgs. n. 23 del 2011

  Rende applicabile all'IMU la disciplina dell'esenzione prevista in origine per l'ICI.

• art. 13 d.l. n. 201 del 2011, conv. in l. n. 214 del 2011

  Concorre a fondare l'applicazione dell'IMU alla fattispecie oggetto di causa.

• art. 91-bis d.l. n. 1 del 2012, conv. in l. n. 27 del 2012

  Delinea, nel testo applicabile, i presupposti dell'esenzione per gli enti non commerciali, richiedendo destinazione esclusiva e svolgimento con modalità non commerciali.

• art. 87, comma 1, lett. c), TUIR

  Individua il requisito soggettivo dell'ente non commerciale cui l'esenzione è riservata.

• art. 14 preleggi

  Esclude l'applicazione analogica ed estensiva delle norme agevolative.

• art. 107, paragrafo 1, TUE

  L'esenzione non può tradursi in un aiuto di Stato incompatibile con il diritto UE quando operi in un settore produttivo a condizioni di mercato.

• art. 53 Cost.

  Richiamato per ribadire che l'esenzione costituisce fatto impeditivo dell'obbligo generale di contribuzione, che deve essere provato dal contribuente.

• art. 2697 c.c.

  L'onere di dimostrare i presupposti dell'esenzione grava sul contribuente che la invoca.

• art. 111, comma 6, Cost.

  La motivazione del provvedimento deve superare il minimo costituzionale e consentire il controllo sull'iter logico-giuridico.

Massime di principio

• Le norme agevolative fiscali sono di stretta interpretazione: l'esenzione non può essere estesa oltre i casi espressamente previsti e richiede il rigoroso accertamento di tutti i presupposti legali.
• Per l'esenzione IMU/ICI degli immobili degli enti non commerciali non basta la mera destinazione dell'immobile ad attività sanitaria o assistenziale; occorre verificare in concreto che l'attività sia svolta con modalità non commerciali, cioè non orientate al profitto e non assimilabili a una gestione di mercato.
• Anche un ente privo di fine di lucro può svolgere attività economicamente rilevante: la finalità sociale dell'attività non esclude, di per sé, la sua natura commerciale se i corrispettivi coprono i costi in modo apprezzabile o se l'organizzazione opera secondo logiche di mercato.
• L'onere di provare i presupposti dell'esenzione grava sul contribuente che la invoca, poiché l'esenzione integra un fatto impeditivo della pretesa impositiva; il giudice di merito deve verificare in concreto i dati fattuali rilevanti e non può invertire tale onere.
• La motivazione per relationem è legittima se il giudice d'appello mostra di aver criticamente esaminato i motivi di gravame e rende individuabile la ratio decidendi; diventa apparente solo quando non consente il controllo sull'iter logico della decisione.

Come è indicizzato