Sentenza del 27/01/2022 n. 2368 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia aveva notificato a SGD un avviso di accertamento con cui ha disconosciuto il credito IVA 2005: 12 fatture "Service fees" (distacco di personale) e 2 fatture "Management Fee" per servizi manageriali/consulenziali. L'Amministrazione ha ritenuto le prestazioni riconducibili a consulenza/assistenza tecnica o legale, non imponibili in Italia ai sensi dell'art. 7 DPR 633/1972 comma 4, ovvero la documentazione era inidonea. SGD ha impugnato l'atto; CTP e CTR hanno rigettato i ricorsi ritenendo che si trattasse di prestito/distacco di personale o, comunque, di prestazioni di consulenza tecnica/specialistica. In Cassazione la ricorrente ha dedotto, tra l'altro, che il giudice di merito ha deciso sulla base di fatto non contestato nell'avviso (riconducendo le prestazioni a distacco di personale) e ha erroneamente qualificato come consulenza l'attività svolta da un direttore generale.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo e il terzo motivo (il secondo è assorbito), ritenendo che: a) il giudice del merito ha pronunciato oltre i limiti della domanda e della causa petendi quando ha ricostruito le prestazioni come distacco di personale non essendo tale circostanza oggetto dell'avviso di accertamento (violazione art. 112 c.p.c. divieto di extra petita); b) il giudice del gravame ha erroneamente qualificato l'attività di direttore generale come mera consulenza/assistenza tecnica senza valutare se la prestazione avesse la prevalente natura intellettuale tipica della consulenza. Sono stati invece respinti i rilievi sulla presunta motivazione apparente relativi alle fatture "consulenze e servizi vari" e inammissibile il quinto motivo. La sentenza impugnata è cassata e la causa è rinviata alla Commissione Tributaria Regionale dell'Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese di lite.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 7, comma 3

  testo applicabile ratione temporis

  regola generale sulla territorialità delle prestazioni di servizi; considera come effettuate in Italia le prestazioni rese da soggetti domiciliati o residenti in Italia

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 7, comma 4, lett. d)

  deroga per le prestazioni di consulenza e assistenza tecnica o legale: si considerano effettuate in Italia quando rese a soggetti domiciliati o residenti in Italia o a stabili organizzazioni in Italia, a meno che non siano utilizzate fuori dalla CEE; principio centrale per la qualificazione contestata delle fatture

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 7, comma 4, lett. e)

  previsione collegata sulla territorialità quando il destinatario è soggetto passivo in altro Stato membro; rilevante per la verifica della non imponibilità in Italia

• D.Lgs. 10 settembre 2003, n. 276, art. 30

  definizione del distacco/prestito di personale: il distacco si configura quando un datore di lavoro pone temporaneamente lavoratori a disposizione di un altro soggetto per l'esecuzione di attività lavorativa; la Corte sottolinea che tale fattispecie è distinta e non poteva essere introdotta in giudizio se non era la causa petendi dell'accertamento

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6, comma 6

  Disciplina richiamata dalla ricorrente per il rimborso dell'IVA erroneamente assoldata; la Corte conferma che la disposizione si applica solo alle operazioni imponibili (errata applicazione di aliquota) e non alle operazioni non imponibili, quindi non estende il diritto di detrazione per IVA indebitamente versata su operazioni non imponibili

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36

  norma processuale tributaria richiamata nelle censure sul difetto di motivazione e sulle modalità del giudizio di merito; la Corte ha ritenuto adeguata la motivazione del giudice del gravame su alcuni punti

• Codice di procedura civile, art. 112

  principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato: il giudice deve decidere entro i limiti della domanda e non può fondare la decisione su fatti diversi da quelli posti a base della pretesa (divieto di extra petita)

• Codice di procedura civile, art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3) e 4)

  atti di impugnazione per violazione di norme di diritto e per motivazione insufficiente o mancante utilizzati per censurare la decisione di merito; la Corte ha accolto alcuni motivi fondati su tali censure

• Direttiva 2006/112/CE (e antecedente Sesta direttiva 77/388/CEE)

  richiamata per interpretazione comunitaria del diritto alla detrazione e della nozione di servizi di consulenza: la Corte di Giustizia individua la natura della prestazione e la finalità piuttosto che la qualifica formale del prestatore

Massime di principio

• Il giudice non può fondare la decisione su un fatto diverso da quello dedotto nell'atto impositivo (divieto di extra petita ai sensi dell'art. 112 c.p.c.); la riclassificazione in senso diverso rispetto alla causa petendi dell'avviso di accertamento comporta cassazione.
• La territorialità dell'IVA per le prestazioni di servizi segue regole specifiche: se l'Amministrazione contesta la natura consulenziale della prestazione (ai sensi dell'art. 7 comma 4 DPR 633/1972), deve limitarsi a quella ricostruzione ed eventuali diverse qualificazioni (es. distacco di personale) non possono essere decise se non erano oggetto dell'avviso.
• Per qualificare una prestazione come consulenza/assistenza tecnica occorre accertarne la prevalente natura intellettuale e valutativa (giudizi, pareri, chiarimenti); attività di direzione generale, con poteri gestionali e decisionali, tende invece a rientrare nell'area operativa e non in quella tipica della consulenza.
• Il distacco o prestito di personale richiede la concreta esistenza di un rapporto e di un meccanismo conforme alla disciplina (art. 30 D.Lgs. 276/2003); non è automatica la riclassificazione quando il lavoratore ha rapporto parasubordinato con il presunto distaccante.
• L'onere della prova sulla natura, qualità e quantità delle prestazioni contestate grava sull'Amministrazione finanziaria: in mancanza di elementi probatori chiari, il giudice non può inferire qualificazioni non supportate dai fatti contestati.
• L'IVA indebitamente pagata su operazioni non imponibili non trova rimedio automatico nel D.Lgs. 471/1997 art. 6 comma 6: tale norma è limitata ai casi di errata applicazione di aliquota su operazioni imponibili e non estende il diritto di detrazione per imposte versate su operazioni non imponibili.
• La motivazione del giudice di merito deve rendere percepibile il percorso logico-giuridico: se ciò avviene, le valutazioni discrezionali sulla qualificazione delle prestazioni sono difficilmente sindacabili in Cassazione salvo errori di diritto.
• In casi simili è strategico per il contribuente produrre documentazione dettagliata che spezzi l'allegata genericità (descrizione puntuale delle mansioni, contratti, organigrammi, deleghe di potere) e, se necessario, contestare in via incidentale le nuove qualificazioni che emergono in sede di giudizio salvo che siano già contenute nell'avviso.