Sentenza del 29/11/2023 n. 33277 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società aveva realizzato nel 2009 un impianto fotovoltaico ed aveva beneficiato della tariffa incentivante del D.M. 19/02/2007 (2° conto energia). Per gli anni 2010-2012 chiese il rimborso dell'IRES ritenuta indebitamente versata, avendo omesso nella dichiarazione del 2009 di evidenziare l'investimento e quindi di applicare la deduzione Tremonti Ambiente (L. n. 388/2000 art.6) a causa dell'incertezza sulla cumulabilità tra la deduzione e la tariffa incentivante. L'istanza fu silente/respinta; la CTP accolse il ricorso della società; la CTR del Piemonte riformò accogliendo l'appello dell'Agenzia ritenendo l'omissione una scelta negoziale non emendabile; la società impugnò per cassazione contestando, tra l'altro, l'interpretazione della non emendabilità e il mancato esame della circostanza dell'incertezza interpretativa esistente fino al D.M. 5/07/2012.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i primi due motivi di ricorso, ritenendo fondato il principio secondo cui l'assenza di immediata fruizione della deduzione Tremonti Ambiente non era scelta negoziale del contribuente ma dipendeva dall'incertezza interpretativa circa la cumulabilita con le tariffe del conto energia, chiarita solo dal D.M. 5/07/2012 e da successiva prassi amministrativa. In applicazione del principio di emendabilità della dichiarazione dei redditi, la sentenza della CTR è stata cassata e la causa rinviata alla CTR del Piemonte in diversa composizione per riesaminare la domanda di rimborso e gli altri profili. La Cassazione ha quindi dato atto che il contribuente può far valere il diritto al beneficio anche successivamente mediante rimborso, attenuando la preclusione invocata dall'Ufficio.

Norme richiamate

• Legge 23 dicembre 2000, n. 388, art. 6 (Tremonti Ambiente)

  art. 6, commi da 6 a 13 (e in altra parte commi da 13 a 19 citati nel testo)

  Prevede la detassazione/agevolazione per investimenti ambientali (Tremonti Ambiente). La Corte ha ritenuto che l'applicazione della deduzione poteva essere incerta in relazione alla cumulabilita con le tariffe del conto energia e che, una volta chiarita tale cumulabilita, il contribuente può far valere il beneficio anche successivamente.

• D.M. 19 febbraio 2007, art. 9 (2° conto energia)

  art. 9, comma 1, primo periodo

  Stabilisce la tariffa incentivante per il 2° conto energia. Inizialmente la compatibilità tra questa tariffa e la deduzione Tremonti Ambiente era oggetto di incertezza interpretativa.

• D.M. 5 luglio 2012, art. 19 (5° conto energia)

  Ha fornito un'interpretazione autentica che ha chiarito la possibilita di cumulabilita tra la deduzione Tremonti Ambiente e gli incentivi del conto energia, consentendo anche un'applicazione 'ora per allora' e quindi la successiva richiesta di rimborso quando la dichiarazione integrativa non era stata presentata nei termini.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38

  Regola il rimborso delle imposte indebitamente versate. La Corte ha ritenuto applicabile la procedura di rimborso in presenza di omissione dovuta a legittima incertezza interpretativa e successiva chiarificazione normativa.

• D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8-bis

  Disciplinava la possibilita della dichiarazione integrativa per rettificare la dichiarazione originaria; il caso ha riguardato la valutazione se il termine per l'integrativa fosse scaduto prima o dopo la chiarificazione normativa, ma la Corte ha sottolineato che l'incertezza interpretativa può giustificare la mancata integrativa e l'accesso al rimborso.

• Giurisprudenza della Corte di cassazione, Sezioni Unite, sent. 30 giugno 2016, n. 13378

  Principio di emendabilita della dichiarazione dei redditi in quanto dichiarazione di scienza: consente al contribuente di dedurre in giudizio il diritto al beneficio anche se non indicato originariamente in dichiarazione.

• Prassi amministrativa (Agenzia delle entrate, risoluzioni n. 132/E del 20/12/2010 e n. 58/E del 20/07/2016)

  Documenti di prassi che hanno contribuito a chiarire la compatibilita tra Tremonti Ambiente e conto energia e a orientare l'applicazione pratica della disciplina, confermando la possibilita di rimborso in seguito a chiarificazione.

Massime di principio

• La mancata fruizione immediata di un'agevolazione fiscale non e automaticamente una scelta negoziale del contribuente se esisteva un'incertezza interpretativa rilevante sulla cumulabilita delle misure; in tal caso il contribuente puo successivamente invocare il beneficio.
• Una successiva interpretazione autentica normativa o importante prassi amministrativa che chiarisca la cumulabilita puo legittimare richieste di rimborso per imposte pagate in piu, ai sensi dell'art. 38 DPR 602/1973.
• La dichiarazione dei redditi e considerata dichiarazione di scienza ed e emendabile: il contribuente puo far valere in giudizio diritti non espressi in dichiarazione quando l'omissione e giustificata da ragioni oggettive (es. incertezza interpretativa).
• In presenza di dubbi sulla scadenza per la dichiarazione integrativa, occorre verificare la data di chiarimento normativo e la prassi: l'esistenza di incertezze documentabili puo giustificare l'uso della procedura di rimborso anziche l'integrativa fuori termine.
• La documentazione cronologica e la prova della ragionevole incertezza interpretativa sono rilevanti: il contribuente deve dimostrare il momento e le ragioni dell'errore/omissione per ottenere il rimborso.
• Nei contenziosi simili, le corti di merito devono valutare se l'omissione derivava da scelta volontaria o da legittima incertezza interpretativa; un errore nella valutazione puo portare alla cassazione e al rinvio per nuovo esame dei fatti.