Sentenza del 01/03/2024 n. 97 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Umbria

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento relativo all'anno 2016 con cinque rilievi principali: (1) mancata inerente delle spese di manutenzione e gestione di immobili sublocati ai soci; (2) parziale indeducibilità dell'IMU ai sensi dell'art. 14 d.lgs. 23/2011; (4) parziale indeducibilità delle quote di ammortamento di autovetture, in particolare quella assegnata in uso promiscuo ad un amministratore (assenza di busta paga a prova del fringe benefit); (5) eccessività degli accantonamenti per Trattamento Fine Mandato degli amministratori; (6) non inerenti le spese di sponsorizzazione. Contestazioni procedurali sull'operatività della preclusione documentale ex art. 32 DPR 600/1973.

La decisione

Decisione di parziale accoglimento in favore della società contribuente: - Rilievo n. 1 (spese immobili): confermato l'accertamento; le spese sono state ritenute non inerenti perché gli immobili erano presi in locazione per essere sublocati ai soci e non risultò prova di correlazione con l'attività sociale; - Rilievo n. 2 (IMU): confermato l'accertamento nella misura contestata; la Corte ha richiamato la legittimità costituzionale della norma limitativa; - Rilievo n. 4 (quote ammortamento autovetture): annullato l'accertamento per la vettura assegnata all'amministratore xxxxx; le buste paga prodotte in giudizio contenevano la voce 'uso autovettura' (fringe benefit) e, poiché l'Agenzia non ha dimostrato di aver formulato una richiesta specifica e formale ai sensi dell'art. 32 DPR 600/1973 con avvertimento sulle conseguenze della mancata produzione, la preclusione non era operativa; riconosciuta quindi la possibilità di dedurre al 70%; - Rilievo n. 5 (TFM): annullato l'accertamento; gli accantonamenti risultavano da delibere assembleari di data certa e le misure erano ragionevoli e congrue rispetto alla dimensione dell'impresa; - Rilievo n. 6 (sponsorizzazioni): annullato l'accertamento; le spese risultavano documentate, effettive e idonee a produrre visibilità e quindi ritenute inerenti. Per le reciproche soccombenze, le spese di giudizio sono compensate integralmente.

Norme richiamate

• art. 32 DPR 600/1973

  comma 4 (preclusione alla produzione di documenti richiesti dall'Ufficio)

  La Corte richiede che per attivare la preclusione l'Ufficio dimostri di aver formulato richiesta specifica e puntuale accompagnata dall'espresso avvertimento sulle conseguenze della mancata produzione; richieste interlocutorie generiche non consentono la preclusione.

• art. 164 TUIR (D.P.R. 917/1986)

  criteri di deducibilità dei veicoli a motore

  Applicati i criteri di deducibilità differenziata a seconda della destinazione; nel caso di uso promiscuo da parte di amministratore che subisce tassazione del fringe benefit la deduzione può essere ricondotta al regime del dipendente (70%) se provato il fringe.

• art. 14, comma 1, d.lgs. 23/2011

  disposizioni in materia di IMU e deducibilità

  La norma che limita la deducibilità dell'IMU è stata ritenuta costituzionalmente legittima dalla Corte costituzionale; pertanto l'ufficio ha potuto operare il recupero secondo i limiti previsti ratione temporis.

• art. 2120 c.c.

  criteri per il trattamento di fine rapporto dei lavoratori dipendenti

  L'Agenzia aveva fatto uso analogico di tale criterio per rideterminare il TFM degli amministratori; la Corte ha precisato che non è necessario che il TFM sia commisurato alle regole del TFR, purché esista atto di data certa e congruità/ ragionevolezza nella misura.

• art. 99 DPR 917/1986

  deducibilità dell'IMU dal reddito d'impresa (norma collegata)

  Rilevante per la contestazione della deducibilità IMU in dichiarazione e per il rapporto con l'art. 14 d.lgs. 23/2011.

• art. 109, comma 5, DPR 917/1986

  inerenza dei costi per le imprese

  Richiamato sul requisito di inerenza per le spese di sponsorizzazione e per le spese immobiliari; la valutazione è qualitativa e la sproporzione economica può essere indizio di difetto di inerenza.

• art. 19 DPR 633/1972

  regole generali sulla detrazione IVA

  Richiamato nella discussione sulla detraibilità dell'IVA in regime di reverse charge; la Corte ha rilevato difetto di interesse alla impugnazione dell'IVA quando non vi è effettivo effetto recuperatorio.

• art. 17, comma 2, DPR 633/1972

  registrazione delle fatture da operatori extra-UE / San Marino in regime di inversione contabile

  Richiamato a supporto della gestione contabile delle fatture di sponsorizzazione da soggetti sammarinesi; ma la questione di IVA si è conclusa per difetto di interesse concreto.

Massime di principio

• La preclusione documentale ex art. 32 DPR 600/1973 opera solo se l'Amministrazione fiscale dimostra di aver richiesto specificamente e puntualmente i documenti con espresso avvertimento sulle conseguenze della mancata produzione; richieste generiche o interlocutorie non bastano.
• Per la deducibilità delle quote di ammortamento di autovetture concesse in uso promiscuo ad amministratori, se è documentalmente provato (es. busta paga con voce 'uso autovettura' e tassazione del fringe benefit) il veicolo può essere trattato come per i dipendenti e beneficiare della deducibilità al 70%.
• Gli accantonamenti per Trattamento di Fine Mandato sono deducibili se risultano da atto avente data certa (statuto o delibera assembleare) e se la misura è determinata secondo criteri di ragionevolezza e congruità rispetto alla realtà aziendale; non è necessario commisurarli al TFR dei dipendenti o al compenso annuo dell'amministratore.
• Le spese di sponsorizzazione possono essere considerate inerenti e deducibili se risultano effettive, documentate e idonee a fornire visibilità allo sponsor; la correlazione diretta con il mercato dell'impresa non è indispensabile, rientrando nella discrezionalità delle scelte pubblicitarie dell'imprenditore.
• La valutazione dell'inerenza dei costi è sostanzialmente qualitativa: la mera sproporzione economica tra costi e ricavi può costituire un indizio di antieconomicità e quindi di possibile difetto di inerenza, ma la prova della destinazione dei costi all'attività d'impresa grava sul contribuente.
• Quando l'Amministrazione contesta la mancata deducibilità per motivi di inerenza, il contribuente deve fornire documentazione probante della concreta destinazione dei costi; produzioni documentali effettuate solo in sede giudiziale sono ammissibili se la preclusione non è stata validamente attivata dall'Ufficio.
• Sulle questioni di IVA in regime di reverse charge o su fattispecie in cui l'IVA non è stata effettivamente portata in detrazione, va verificato l'interesse concreto all'impugnazione: la mancanza di effetto impositivo reale può rendere il motivo inammissibile per difetto di interesse.