Sentenza del 25/07/2022 n. 23051 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Controversia sull'imposizione di registro applicabile all'atto di scissione del 22.12.2008: l'Agenzia delle Entrate ha notificato un avviso di liquidazione per l'imposta proporzionale (3%) sulla quota di patrimonio attribuita alla beneficiaria AMB (società semplice), ritenendo che l'art. 4 Tariffa Parte Prima D.P.R. 131/1986 richieda il requisito dell'oggetto esclusivo o principale commerciale/agricolo anche per le società e quindi non fosse applicabile l'imposta fissa. Le controparti hanno invece sostenuto che l'art. 4 si applica alle "società di qualunque tipo ed oggetto" (quindi anche alla società semplice) e che l'atto era stato correttamente autoliquidato con imposta in misura fissa; hanno altresì prospettato, in via subordinata, qualificazioni alternative (operazione di trasferimento/negoziazione di partecipazioni, rilevanza Iva, ecc.).

La decisione

La Corte di Cassazione, Sezioni Unite, ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha affermato il principio di diritto secondo cui l'atto di scissione relativo a società semplice è assoggettato ad imposta di registro in misura fissa ai sensi dell'art. 4 Tariffa Parte Prima D.P.R. n. 131/1986: la locuzione "società di qualunque tipo ed oggetto" comprende le società semplici, mentre il requisito dell'"oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali o agricole" si riferisce soltanto agli enti diversi dalle società. Per tali ragioni la pretesa dell'Amministrazione (imposta proporzionale) è stata respinta e le spese compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131/1986 - Tariffa Parte Prima, art. 4

  "atti propri delle società di qualunque tipo ed oggetto e degli enti diversi dalle società... aventi per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali o agricole"

  La Corte interpreta l'espressione "società di qualunque tipo ed oggetto" in senso tecnico-codicistico (comprendendo quindi anche la società semplice) e ritiene che la limitazione all'oggetto commerciale o agricolo concerna solo gli "enti diversi dalle società"; pertanto le operazioni di fusione/scissione tra società (anche semplici) rientrano nell'imposta in misura fissa prevista dall'art.4, lett. b).

• D.P.R. n. 131/1986 - Tariffa Parte Prima, art. 9

  testo richiamato come criterio residuale per "atti diversi da quelli indicati" aventi prestazioni a contenuto patrimoniale

  L'Agenzia aveva invocato l'applicabilità residuale dell'art.9 (imposta proporzionale) ma la Corte ha ritenuto che, avendo l'art.4 valenza per le società di qualunque tipo, la fattispecie non rientrasse nella residualità dell'art.9.

• D.P.R. n. 131/1986 - Tariffa Parte Prima, art. 11

  riferimenti a "atti di negoziazione di quote di partecipazione in società o enti" e alla misura fissa

  Richiamato nella discussione sulle qualificazioni alternative dell'atto (trasferimento/negoziazione di partecipazioni): la Corte osserva che esistono voci della tariffa (es. art.11) che disciplinano con misura fissa fattispecie relative a partecipazioni, ma ha deciso la causa sulla base dell'applicazione diretta dell'art.4 alla scissione.

• Codice Civile, art. 2249

  Richiamato per il principio di tipicità dei modelli societari: la nozione di "tipo" va intesa nel senso codicistico, sicché la società semplice è un "tipo" contemplato e rientra nell'espressione "di qualunque tipo".

• D.Lgs. n. 117/2017 (Codice del Terzo Settore), art. 82

  Usato in argomentazione di coordinamento: la normativa del Terzo Settore applica l'imposta fissa alle operazioni degli enti del Terzo Settore ma esclude le imprese sociali costituite in forma societaria, il che presuppone che le società siano già ricomprese nella lex generalis dell'art.4.

• Preleggi, art. 12

  "Nell'applicare la legge non si può ad essa attribuire altro senso che quello fatto palese dal significato proprio delle parole secondo la connessione di esse, e dalla intenzione del legislatore"

  La Corte enfatizza il criterio letterale/tecnico-giuridico nell'interpretazione tributaria e usa questo principio per sostenere che i termini di art.4 vadano letti nel loro significato tecnico e coerente con il sistema.

Massime di principio

• L'espressione "società di qualunque tipo ed oggetto" nella Tariffa (art.4 D.P.R. 131/1986) comprende anche le società semplici: le scissioni tra società sono in linea di principio soggette all'imposta di registro in misura fissa.
• Il requisito dell'"oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali o agricole" si applica, secondo la Corte, esclusivamente agli "enti diversi dalle società" (consorzi, associazioni, altri enti), non alle società in generale.
• In presenza di ambiguità testuale occorre privilegiare il significato tecnico-codicistico delle parole (criterio letterale/tecnico) salvo che la lettura letterale produca effetti palesemente incompatibili col sistema; nel caso, la lettura letterale è coerente e quindi decisiva.
• Le qualificazioni alternative dell'operazione (es. considerarla mera negoziazione di partecipazioni, operazione Iva, o operazione non avente contenuto patrimoniale) sono possibili ma richiedono accertamento fattuale specifico: non si possono sostituire alla regola generale di applicazione dell'art.4 senza prova del diverso inquadramento.
• Per controversie analoghe, verificare sempre la natura giuridica del soggetto beneficiario (società iscritta según modello codicistico) prima di applicare la limitazione per "oggetto commerciale/agricolo" prevista per gli enti non societari; se il beneficiario è una società (anche senza impresa) l'imposta fissa è normalmente applicabile.
• Le interpretazioni dell'Amministrazione (risoluzioni) e precedenti di Cassazione che erano intervenuti in casi diversi (enti non societari) non sono necessariamente trasponibili automaticamente alle scissioni che coinvolgono società semplici; occorre valutare la categoria soggettiva coinvolta.