Cassazione Civile, Sentenza n. 11320/2020 del 12/06/2020

Esito

La controversia

Il contribuente aveva acquistato il 26 ottobre 2006 un compendio agricolo composto da terreni e fabbricati, usufruendo delle agevolazioni tributarie previste per l’imprenditore agricolo professionale (IAP). Il 31 ottobre 2010 aveva stipulato un contratto preliminare per la cessione parziale del compendio a terzi, con immediata immissione del promissario acquirente nel possesso dei beni. L’Agenzia delle Entrate aveva recuperato a tassazione ordinaria le imposte di registro e ipocatastali; i giudici di merito avevano respinto l’impugnazione, ritenendo rilevanti la cessione volontaria e la cessazione della coltivazione, anche alla luce dell’immediata immissione in possesso, e considerando unitariamente i beni, inclusi i fabbricati pertinenziali. In Cassazione il contribuente ha proposto tre motivi: (1) violazione del D.Lgs. n. 99/2004, art. 1, della L. n. 604/1954, artt. 1, 2 e 7, e dell’art. 12 preleggi, sostenendo che la decadenza per cessazione della coltivazione diretta prevista per il coltivatore diretto non si applica alle agevolazioni riconosciute allo IAP, per il quale il D.Lgs. n. 99/2004 prevede una disciplina autonoma; (2) violazione dell’art. 1141 c.c., sostenendo che la clausola del preliminare attribuiva al promissario acquirente soltanto la detenzione qualificata, non il possesso, e che il contribuente aveva conservato la disponibilità del fondo, come indicato anche dal pagamento delle utenze; (3) violazione dell’art. 817 c.c., contestando la qualificazione dei fabbricati come pertinenze in ragione del loro valore, asseritamente assai superiore a quello del fondo.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo e ha dichiarato assorbiti il secondo e il terzo. Ha stabilito che le agevolazioni tributarie riconosciute allo IAP persona fisica sono soggette alla specifica causa di decadenza prevista dall’art. 1, comma 4, del D.Lgs. n. 99/2004, ossia la perdita dei requisiti professionali entro cinque anni, e che non è possibile estendere allo IAP le cause di decadenza della L. n. 604/1954, artt. 2, n. 1, e 7, riferite alla coltivazione diretta propria del coltivatore diretto. La cessazione della lavorazione manuale della terra, di per sé, non determina quindi la decadenza dalle agevolazioni dello IAP. La Corte ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito accogliendo il ricorso introduttivo del contribuente contro l’avviso di liquidazione. Ha compensato le spese dei gradi di merito e condannato l’Agenzia delle Entrate alle spese del giudizio di legittimità, liquidate in euro 7.300, oltre rimborso forfettario e oneri accessori.

Norme richiamate

• art. 1, comma 4, D.Lgs. n. 99/2004

  Le agevolazioni tributarie in materia di imposizione indiretta, riconosciute in favore dell’imprenditore agricolo professionale persona fisica, sono soggette alla specifica causa di decadenza contemplata dal D.Lgs. n. 99 del 2004, art. 1, comma 4, non potendosi alle stesse estendere la disciplina di cui alla L. n. 604 del 1954, art. 2, n. 1 e art. 7, in tema di formazione o arrotondamento della piccola proprietà contadina, con riferimento ai requisiti soggettivi ed alle cause di decadenza previsti in relazione alla qualifica di coltivatore diretto.

  Le agevolazioni riconosciute allo IAP persona fisica decadono per la perdita dei requisiti previsti per tale qualifica nei termini stabiliti dalla norma; non si applicano, per analogia o estensione, le cause di decadenza dettate per il coltivatore diretto.

• art. 2, n. 1, L. n. 604/1954

  Posto, allora, che i requisiti di qualificazione in discorso sono (integralmente) disciplinati dallo stesso D.Lgs. n. 99 del 2004 (art. 1, comma 1), – che ha riguardo, tra l’altro, alla misura del tempo di lavoro dedicato alle (ed a quella dei ricavi conseguiti dallo svolgimento delle) attività agricole di cui all’art. 2135 c.c., e che pur ne contempla il conseguimento in fieri-(rispetto al momento di conclusione dell’atto ammesso al regime agevolato; v. Cass., 26 ottobre 2016, n. 21615 in relazione all’art. 1, comma 5 ter, cit.), – e che (solo) alla perdita di detti requisiti si correla la causa di decadenza dalle agevolazioni (art. 1, comma 4, cit.), pare alla Corte del tutto evidente che l’abituale attività manuale di “lavorazione della terra” (L. n. 604 del 1954, art. 2, n. 1), così come non è inclusa tra i requisiti di qualificazione (che, come detto, hanno riferimento ad un più ampio criterio che si incentra sul tempo di lavoro e sulla misura dei ricavi conseguiti dalla svolgimento di attività agricole), nemmeno può integrare (in relazione alla sua sola cessazione) la causa di decadenza dalla medesima agevolazione fiscale.

  La lavorazione manuale abituale della terra costituisce requisito della disciplina del coltivatore diretto, ma non è requisito della qualifica di IAP e la sua cessazione isolata non determina la decadenza dalle agevolazioni attribuite a quest’ultimo.

• art. 7, comma 1, L. n. 604/1954

  Va, pertanto, posto il seguente principio di diritto: “Le agevolazioni tributarie in materia di imposizione indiretta, riconosciute in favore dell’imprenditore agricolo professionale persona fisica, sono soggette alla specifica causa di decadenza contemplata dal D.Lgs. n. 99 del 2004, art. 1, comma 4, non potendosi alle stesse estendere la disciplina di cui alla L. n. 604 del 1954, art. 2, n. 1 e art. 7, in tema di formazione o arrotondamento della piccola proprietà contadina, con riferimento ai requisiti soggettivi ed alle cause di decadenza previsti in relazione alla qualifica di coltivatore diretto”.

  Le cause di decadenza previste dall’art. 7 per il coltivatore diretto, tra cui l’alienazione volontaria o la cessazione della coltivazione diretta nel quinquennio, non si estendono alle agevolazioni riconosciute allo IAP, disciplinate autonomamente dal D.Lgs. n. 99/2004.

• art. 1, comma 1, D.Lgs. n. 99/2004

  Posto, allora, che i requisiti di qualificazione in discorso sono (integralmente) disciplinati dallo stesso D.Lgs. n. 99 del 2004 (art. 1, comma 1), – che ha riguardo, tra l’altro, alla misura del tempo di lavoro dedicato alle (ed a quella dei ricavi conseguiti dallo svolgimento delle) attività agricole di cui all’art. 2135 c.c., e che pur ne contempla il conseguimento in fieri-(rispetto al momento di conclusione dell’atto ammesso al regime agevolato; v. Cass., 26 ottobre 2016, n. 21615 in relazione all’art. 1, comma 5 ter, cit.), – e che (solo) alla perdita di detti requisiti si correla la causa di decadenza dalle agevolazioni (art. 1, comma 4, cit.), pare alla Corte del tutto evidente che l’abituale attività manuale di “lavorazione della terra” (L. n. 604 del 1954, art. 2, n. 1), così come non è inclusa tra i requisiti di qualificazione (che, come detto, hanno riferimento ad un più ampio criterio che si incentra sul tempo di lavoro e sulla misura dei ricavi conseguiti dalla svolgimento di attività agricole), nemmeno può integrare (in relazione alla sua sola cessazione) la causa di decadenza dalla medesima agevolazione fiscale.

  La qualifica di IAP dipende dai requisiti propri stabiliti dal D.Lgs. n. 99/2004, incentrati sul tempo dedicato alle attività agricole e sui redditi da esse ricavati; la decadenza dalle agevolazioni segue alla perdita di tali requisiti.

• art. 12 preleggi

  Va, ancora, considerato che, in tema di agevolazioni fiscali, deve ritenersi sussistente una simmetria nella interpretazione delle relative disposizioni istitutive, in quanto se è vero che dette disposizioni sono di stretta interpretazione, – e, così, sottoposte “ad interpretazione rigida ed anelastica, in quanto rigorosamente legata al dato letterale” ed insuscettibili (anche) di un’interpretazione logico-evolutiva e costituzionalmente orientata (così Cass. Sez. U., 3 giugno 2015, n. 11373; v., altresì, ex plurimis, Cass., 27 aprile 2018, n. 10213; Cass., 9 aprile 2018, n. 8618; Cass. Sez. U., 22 settembre 2016, n. 18574; Cass., 25 marzo 2011, n. 6925), – del pari insuscettibili di una interpretazione analogica rimangono le (corrispondenti) disposizioni che prevedono decadenze dalle (e quale sanzione rispetto al godimento delle) agevolazioni già concesse.

  Le disposizioni che istituiscono agevolazioni fiscali e quelle che ne prevedono la decadenza sono entrambe di stretta interpretazione; non è consentito estendere analogicamente le cause di decadenza.

Massime di principio

• Le agevolazioni tributarie riconosciute all’imprenditore agricolo professionale persona fisica sono assoggettate alla causa di decadenza specificamente prevista dall’art. 1, comma 4, del D.Lgs. n. 99/2004: la perdita, entro cinque anni, dei requisiti propri della qualifica di IAP.
• La cessazione della lavorazione manuale della terra, requisito previsto per il coltivatore diretto, non determina da sola la decadenza dalle agevolazioni riconosciute allo IAP, la cui qualificazione dipende dai requisiti autonomi relativi al tempo dedicato alle attività agricole e ai redditi da esse ricavati.
• Le norme che prevedono la decadenza da agevolazioni fiscali sono di stretta interpretazione e non possono essere estese per analogia a categorie soggettive o a presupposti diversi da quelli contemplati dal legislatore.

Come è indicizzato