Sentenza del 05/03/2018 n. 203 - Comm. Trib. Reg. per l'Abruzzo

Esito

La controversia

La società ha impugnato il diniego del rimborso del credito d’imposta sui dividendi distribuiti da società italiane, per complessivi circa 6,43 milioni di euro, sostenendo: l’intervenuta decadenza dell’Ufficio ai sensi dell’art. 43 del DPR 600/1973; la sussistenza dei requisiti previsti dalla Convenzione Italia-Francia, tra cui la qualità di beneficiario effettivo e l’effettiva doppia imposizione; la prescrizione del potere dell’Amministrazione per alcune istanze; e, in subordine, il diritto al rimborso almeno per i dividendi derivanti da titoli acquistati e non presi a prestito. L’Amministrazione contestava invece la prova della titolarità effettiva dei dividendi, rilevando che la società svolgeva attività di gestione e intermediazione di fondi, che parte dei titoli era stata presa a prestito, che i titoli non risultavano adeguatamente iscritti in bilancio e che non era stata dimostrata l’effettiva imposizione dei dividendi in Francia.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha respinto integralmente l’appello e confermato il diniego dei rimborsi, condannando H. SA al pagamento delle spese del grado, liquidate in 15.000 euro oltre accessori e rimborso forfettario. Ha ritenuto non applicabile il termine decadenziale quadriennale dell’art. 43 del DPR 600/1973 alle istanze di rimborso presentate da un soggetto non residente, applicando invece il termine ordinario decennale di prescrizione ex art. 2946 c.c.; i questionari inviati dall’Ufficio sono stati considerati atti interruttivi della prescrizione. Nel merito, la società non ha provato di essere il beneficiario effettivo dei dividendi, cioè il soggetto titolare della loro disponibilità giuridica ed economica, né ha dimostrato l’effettiva inclusione dei dividendi lordi nella base imponibile francese e la conseguente doppia imposizione concreta. Le certificazioni dei dividendi sono state ritenute insufficienti, soprattutto in presenza di attività di gestione di fondi, operazioni di prestito titoli, contabilizzazioni non coerenti e assenza di adeguata iscrizione dei titoli nell’attivo di bilancio.

Norme richiamate

• Art. 10 della Convenzione Italia-Francia contro le doppie imposizioni

  Le disposizioni dei paragrafi 3 e 1 sono applicabili a condizione che detta società produca all'autorità competente dell'altro Stato [...] elementi che permettano di ritenere che essa ha acquisito la partecipazione generatrice dei dividendi per ragioni commerciali di buona fede o nell'ambito dell'ordinaria attività di fare o gestire investimenti e non allo scopo principale di beneficiare dell'"avoir fiscal" o del "credito di imposta".

  Il rimborso del credito d’imposta sui dividendi transfrontalieri presuppone, tra l’altro, che il richiedente sia il beneficiario effettivo, abbia acquisito le partecipazioni per valide ragioni economiche e dimostri l’effettiva imposizione dei dividendi nello Stato di residenza.

• Art. 43, commi 1 e 2, DPR 600/1973

  Gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione.

  La norma disciplina i termini di decadenza per gli avvisi di accertamento relativi alle dichiarazioni dei redditi e non è stata ritenuta automaticamente applicabile alle istanze di rimborso presentate da soggetti non residenti.

• Art. 32, comma 1, numeri 3 e 4, DPR 600/1973

  Consente all’Amministrazione di richiedere informazioni e documenti rilevanti per verificare la spettanza del rimborso. Tali richieste possono interrompere il termine ordinario di prescrizione.

• Art. 2946 del codice civile

  La prescrizione ordinaria è di dieci anni.

  In assenza di uno specifico termine decadenziale o prescrizionale applicabile al controllo e al recupero di rimborsi fiscali richiesti da soggetti esteri, opera il termine ordinario decennale.

• Art. 10 della Convenzione Italia-Francia, paragrafo 4, lettera a), capo II

  Il residente francese che riceve dividendi da una società italiana può ottenere il rimborso del credito d’imposta solo se dimostra di aver incluso l’importo lordo dei dividendi nella base imponibile dell’imposta francese sulle società e di aver subito su tale importo un’effettiva imposizione.

• Cassazione n. 10792/2016

  Il concetto di beneficiario effettivo non può coincidere con quello più ampio di soggetto che, residente all'estero e ivi soggetto ad imposizione, riceve i dividendi, ma richiede un quid pluris, rappresentato dall'essere tale soggetto anche colui che ha la effettiva disponibilità giuridica ed economica.

  La mera ricezione formale dei dividendi e la residenza fiscale estera non bastano: occorre provare la titolarità e la disponibilità effettiva del reddito.

• Cassazione n. 23367/2017

  La doppia imposizione deve essere concreta ed effettiva, non meramente astratta o potenziale; il contribuente deve dimostrare che il medesimo reddito è stato tassato sia in Italia sia nello Stato estero.

• Cassazione n. 25281/2015

  La clausola del beneficiario effettivo opera come presidio antiabuso contro il treaty shopping e impedisce di utilizzare le convenzioni fiscali per ottenere vantaggi indebiti o fenomeni di doppia non imposizione.

• Cassazione n. 20778/2005

  L'istituto della prescrizione decennale è applicabile a qualsivoglia diritto di obbligazione ed opera - quale vera e propria clausola di chiusura - ove non siano previsti termini più brevi di prescrizioni o termini di decadenza.

  Il termine decennale costituisce il termine generale applicabile quando manca una disciplina speciale.

• Art. L. 321-1 del Code monétaire et financier francese

  La disciplina francese dei servizi di investimento comprende attività che possono essere svolte anche per conto di terzi; pertanto, il semplice possesso di certificazioni intestate all’intermediario non dimostra che quest’ultimo sia il titolare effettivo dei titoli o dei dividendi.

Massime di principio

• Per ottenere benefici convenzionali sui dividendi, la società estera deve dimostrare non solo la residenza fiscale e la percezione formale dei dividendi, ma anche la loro effettiva disponibilità giuridica ed economica.
• Quando il richiedente svolge attività di gestione patrimoniale, intermediazione o gestione di fondi, le certificazioni dei dividendi non sono normalmente sufficienti: occorre documentare che i titoli erano detenuti in proprietà e non per conto di clienti o di altre società.
• Le operazioni di prestito titoli possono escludere la qualifica di beneficiario effettivo del prestatario, soprattutto quando quest’ultimo è obbligato a riversare al prestatore i proventi economici equivalenti ai dividendi.
• La mancata o incoerente iscrizione dei titoli nei bilanci, insieme a una contabilizzazione non riconciliabile con i dividendi richiesti, può impedire di provare la titolarità effettiva e la spettanza del beneficio fiscale.
• La doppia imposizione deve essere provata in concreto: non basta dimostrare che la società è genericamente soggetta a imposta nello Stato estero; occorre provare che gli specifici dividendi richiesti sono stati inclusi nella base imponibile estera e assoggettati a imposta effettiva.
• Il decorso del tempo o il silenzio dell’Amministrazione non genera automaticamente un diritto al rimborso: il rimborso spetta soltanto se sono provati tutti i requisiti sostanziali e documentali previsti dalla legge o dalla convenzione.
• In assenza di un termine speciale applicabile al controllo di istanze di rimborso di soggetti non residenti, può trovare applicazione il termine ordinario decennale di prescrizione, suscettibile di interruzione mediante richieste di informazioni e documenti.
• Per dimostrare il diritto al rimborso è opportuno conservare una documentazione coerente e completa: contratti di acquisto, registri e movimentazioni dei titoli, evidenze bancarie, bilanci, riconciliazioni dei dividendi lordi e netti, prova della ritenuta italiana e prova della tassazione effettiva nello Stato estero.