Sentenza del 03/07/2018 n. 1796 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

L’Ufficio aveva riqualificato, ai fini dell’imposta di registro, una sequenza negoziale composta dal conferimento di un’azienda e dalla successiva cessione delle quote come un’unica cessione d’azienda, presumendo che il conferimento fosse simulato o strumentale. La riqualificazione era stata fondata sull’art. 20 del d.P.R. n. 131/1986. La questione riguardava invece l’applicabilità dell’art. 10-bis della legge n. 212/2000, quale disciplina generale dell’abuso del diritto e dell’elusione fiscale.

La decisione

La riqualificazione operata dall’Ufficio è stata ritenuta illegittima. L’art. 20 del d.P.R. n. 131/1986 non può essere utilizzato per attribuire alla sequenza negoziale una diversa qualificazione economica basata su una finalità antielusiva, poiché tale disposizione non ha natura antielusiva e impone di attenersi agli elementi testuali e agli effetti giuridici degli atti sottoposti a registrazione. Per contestare un’operazione asseritamente abusiva o simulata deve essere utilizzato l’art. 10-bis della legge n. 212/2000, con il rispetto delle relative garanzie procedimentali e sostanziali. La pretesa impositiva fondata sull’art. 20 è stata quindi esclusa.

Norme richiamate

• Art. 20 d.P.R. n. 131/1986 (Testo unico dell’imposta di registro)

  La norma impone di applicare l’imposta secondo la natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, senza considerarne gli elementi extratestuali e gli atti collegati, salvo quanto previsto dalla disciplina vigente.

  La disposizione ha funzione di qualificazione giuridica dell’atto registrato e non costituisce una clausola generale antielusiva. Non consente quindi di riqualificare automaticamente un conferimento d’azienda seguito dalla cessione di quote come cessione d’azienda sulla base di una valutazione economica complessiva dell’operazione.

• Art. 10-bis legge n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)

  Disciplina l’abuso del diritto e l’elusione fiscale.

  Quando l’Amministrazione ritiene che una sequenza negoziale, pur formalmente lecita, sia priva di sostanza economica e produca un vantaggio fiscale indebito, deve contestarla applicando l’art. 10-bis, dimostrando i presupposti dell’abuso e rispettando le garanzie procedimentali previste.

• Legge n. 205/2017

  La novella legislativa relativa all’art. 20 d.P.R. n. 131/1986 è considerata dotata di efficacia ultrattiva nel chiarire l’ambito applicativo della norma, senza però consentire l’utilizzo dell’art. 20 come strumento antielusivo.

Massime di principio

• Un conferimento d’azienda seguito dalla cessione delle quote non può essere riqualificato automaticamente come cessione d’azienda mediante il solo art. 20 d.P.R. n. 131/1986.
• L’art. 20 d.P.R. n. 131/1986 deve essere applicato sulla base del contenuto testuale e degli effetti giuridici dell’atto registrato, non sulla base di valutazioni economiche complessive o di presunti intenti elusivi.
• Se l’Amministrazione ritiene che la struttura negoziale sia abusiva, simulata o finalizzata a ottenere un vantaggio fiscale indebito, deve utilizzare l’art. 10-bis della legge n. 212/2000 e dimostrarne puntualmente i presupposti.
• La scelta di una sequenza di atti fiscalmente più favorevole non è di per sé sufficiente a configurare abuso del diritto: occorrono un vantaggio fiscale indebito, l’assenza di sostanza economica e il contrasto con la ratio delle norme fiscali applicabili.
• La disciplina dell’imposta di registro non consente di superare la distinzione giuridica tra conferimento d’azienda e cessione di partecipazioni senza una specifica contestazione fondata sulla disciplina antiabuso.