Sentenza del 21/12/2016 n. 26533 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il contribuente aveva chiesto il rimborso delle maggiori ritenute IRPEF, nonché delle addizionali regionale e comunale, applicate dall'INPS negli anni 1998-2006 sull'intero importo della pensione integrativa. Sosteneva che la base imponibile dovesse essere limitata all'87,50% dell'importo lordo. La CTP aveva dichiarato decaduto il contribuente per gli anni 1998-2002 e aveva riconosciuto il rimborso per gli anni 2003-2006; la CTR aveva confermato tale decisione. L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza sostenendo, da un lato, che il Fondo non rientrasse nel regime agevolato dell'87,50% perché non iscritto all'albo COVIP e non soggetto alla relativa vigilanza e, dall'altro, che la pensione obbligatoria e quella integrativa, essendo corrisposte dall'INPS in un'unica soluzione, costituissero un unico trattamento. La Cassazione ha respinto tali argomenti quanto alla natura del Fondo, ma ha ritenuto decisivo il mutamento normativo applicabile dal 1° gennaio 2001, che imponeva la tassazione delle prestazioni sull'importo netto risultante dalla sola esclusione dei redditi già tassati, e non più automaticamente sull'87,50% del lordo.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate per quanto di ragione, ha cassato senza rinvio la sentenza della CTR e, decidendo nel merito, ha rigettato il ricorso originario del contribuente. Ha quindi escluso il diritto al rimborso riconosciuto nei precedenti gradi, relativamente alle annualità ancora controverse successive al 31 dicembre 2000. È stata confermata la decadenza per le annualità precedenti, non contestata in Cassazione. Le spese dell'intero giudizio sono state compensate tra le parti.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38, comma 2

  Prevede il termine di decadenza per la richiesta di rimborso delle ritenute. Nel caso concreto, la decadenza è stata riconosciuta per gli anni dal 1998 al 2002 e tale statuizione non è stata contestata in Cassazione.

• D.Lgs. n. 124 del 1993

  "disciplina delle forme di previdenza per l'erogazione di trattamenti pensionistici complementari del sistema obbligatorio pubblico"

  La disciplina riguarda tutte le forme di previdenza complementare preordinate a integrare la pensione obbligatoria, comprese le forme preesistenti istituite prima dell'entrata in vigore del decreto. Il Fondo del personale dell'ex Consorzio Autonomo P.G., confluito nell'INPS, è stato ritenuto incluso in tale disciplina.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 47, comma 1, lett. h-bis)

  "prestazioni comunque erogate in forma di trattamento periodico ai sensi del D.Lgs. n. 124 del 1993"

  Qualifica le prestazioni pensionistiche complementari periodiche come redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48, comma 7-bis, introdotto dalla L. n. 335 del 1995, art. 11, comma 8

  "costituiscono reddito per l'87,5 dell'ammontare corrisposto"

  Ha previsto, per il periodo di sua applicazione, la tassazione delle prestazioni pensionistiche complementari periodiche sull'87,50% dell'importo lordo.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48-bis, lett. d), come modificato dal D.Lgs. n. 47 del 2000

  Dal 1° gennaio 2001 ha sostituito il precedente criterio dell'87,50% del lordo, stabilendo che le prestazioni fossero assunte al netto della parte corrispondente ai redditi già assoggettati a imposta, se determinabile. Pertanto, non era più applicabile automaticamente la riduzione imponibile all'87,50%.

• L. n. 70 del 1975

  Disciplina gli enti pubblici interessati e i relativi fondi integrativi. La Cassazione ha ritenuto che i fondi preesistenti degli enti indicati dalla legge non fossero esclusi, per ciò solo, dalla disciplina della previdenza complementare.

• L. n. 144 del 1999, art. 64

  Ha previsto nuove forme di previdenza complementare per il personale degli enti disciplinati dalla L. n. 70 del 1975 e la soppressione dei fondi integrativi dal 1° gennaio 1999. Secondo la Corte, tale disposizione non escludeva l'esistenza o la qualificazione previdenziale dei fondi preesistenti e non eliminava automaticamente i relativi effetti fiscali.

• D.Lgs. n. 124 del 1993, art. 14

  È richiamato dall'Agenzia con riferimento all'imposta sostitutiva sui fondi pensione, ma la sua mancata applicazione al Fondo non è stata ritenuta sufficiente per escludere la natura di previdenza complementare del trattamento.

• Art. 384 c.p.c.

  Ha consentito alla Cassazione, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, di decidere direttamente nel merito dopo aver cassato la sentenza impugnata.

Massime di principio

• Per stabilire il regime fiscale di una pensione integrativa occorre distinguere la natura del trattamento e del fondo dalla modalità materiale di pagamento: il fatto che l'INPS corrisponda pensione obbligatoria e integrativa con un'unica erogazione non elimina la natura complementare della quota integrativa.
• I fondi pensione preesistenti possono rientrare nella disciplina della previdenza complementare anche se istituiti prima del D.Lgs. n. 124 del 1993 e anche se la prestazione è erogata da un ente pubblico subentrato al gestore originario.
• L'iscrizione all'albo COVIP o la vigilanza COVIP non sono state ritenute, da sole, decisive per escludere la natura complementare di un fondo confluito nell'INPS; occorre considerare la disciplina istitutiva e la concreta funzione previdenziale del fondo.
• Il criterio fiscale dell'imponibilità limitata all'87,50% dell'importo lordo vale solo per i periodi in cui era vigente la relativa disciplina. Dal 1° gennaio 2001, per le prestazioni interessate dalla nuova normativa, la base imponibile non è automaticamente ridotta all'87,50%, ma è determinata escludendo soltanto la parte corrispondente a redditi già tassati, se individuabile.
• Nelle richieste di rimborso fiscale è essenziale verificare preliminarmente i termini di decadenza per ciascuna annualità: la tardività può impedire definitivamente il rimborso, anche se la pretesa sostanziale fosse fondata.
• Quando la questione dipende da una successione di norme nel tempo, il trattamento fiscale deve essere individuato con riferimento alla disciplina vigente nel periodo in cui le somme sono state effettivamente erogate, non soltanto alla data di maturazione del diritto pensionistico.