Sentenza del 20/11/2015 n. 23742 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava la tassazione, ai fini Irpeg e Irap per l'anno 1999, di contributi regionali erogati in relazione a un finanziamento agevolato. La società aveva trattato la parte del contributo riferita agli interessi su beni strumentali come contributo in conto impianti, accantonandola in una riserva in sospensione d'imposta e, successivamente, imputandola tramite risconto passivo lungo la vita utile dei cespiti. L'Agenzia delle Entrate ha sostenuto che i contributi in denaro dovessero essere tassati secondo la disciplina fiscale applicabile al momento dell'incasso, senza collegamento con la vita utile dei beni finanziati. Ha inoltre censurato la sentenza regionale per vizi di motivazione e violazione degli artt. 53 e 55 del TUIR.

La decisione

La Corte di cassazione ha dichiarato inammissibili i primi due motivi, relativi ai vizi di motivazione, perché non indicavano con sufficiente precisione il fatto controverso e decisivo richiesto dall'art. 366-bis c.p.c. Ha invece accolto il terzo motivo, ritenendo illegittimo il trattamento contabile e fiscale adottato dalla società. Secondo la Corte, il contributo costituiva una sopravvenienza attiva e doveva concorrere alla formazione del reddito nell'esercizio dell'incasso oppure, secondo la disciplina vigente dal 1998, in quote costanti nell'anno di incasso e nei successivi, comunque non oltre il quarto. Non era legittimo utilizzare un risconto passivo parametrato alla residua vita utile dei beni strumentali. La sentenza della CTR è stata cassata e la Corte ha deciso nel merito rigettando il ricorso introduttivo della società. Le spese dell'intero processo sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 55, comma 3, lett. b), TUIR, nel testo vigente ratione temporis

  I proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo o di liberalità (...) concorrono a formare il reddito nell'esercizio in cui sono stati incassati o in quote costanti nell'esercizio in cui sono stati incassati e nei successivi ma non oltre il quarto.

  La norma disciplina direttamente il trattamento fiscale dei contributi in denaro. Il contribuente può optare per la tassazione integrale nell'anno di incasso oppure per la ripartizione in quote costanti entro il limite temporale previsto, ma non può differire la tassazione in funzione della vita utile dei beni acquistati.

• Art. 55, comma 3, lett. b), TUIR, testo previgente

  L'ammontare dei proventi, se accantonato in apposita riserva, concorre a formare il reddito nell'esercizio e nella misura in cui la riserva sia utilizzata per scopi diversi dalla copertura di perdite di esercizio.

  Anche nel regime previgente, l'accantonamento in riserva non consentiva di sottrarre indefinitamente il contributo alla tassazione. La Corte ha ritenuto che il contributo fosse stato utilizzato già nell'esercizio di erogazione per il pagamento degli interessi del finanziamento.

• L. n. 449 del 1997, art. 21

  I proventi concorrono a formare il reddito nell'esercizio in cui sono stati incassati o in quote costanti nell'esercizio in cui sono stati incassati e nei successivi ma non oltre il quarto.

  Dal 1° gennaio 1998 la disciplina non prevedeva più l'accantonamento in riserva in sospensione d'imposta e limitava le modalità di imputazione fiscale alle due alternative espressamente previste.

• L. n. 28 del 1999, art. 9

  Ha confermato, per il periodo rilevante, la disciplina introdotta dalla L. n. 449 del 1997 sulla tassazione dei contributi.

• L.R. Friuli Venezia Giulia n. 25 del 1965

  Contributi su interessi dei mutui contratti per la costruzione e l'ammodernamento tecnologico degli stabilimenti industriali.

  La legge regionale costituiva la base dell'erogazione del contributo, ma la sua qualificazione e il relativo trattamento fiscale erano determinati dalla normativa tributaria statale.

• Art. 366-bis c.p.c.

  I motivi di ricorso per cassazione relativi a vizi di motivazione devono indicare chiaramente il fatto controverso e decisivo rispetto al quale la motivazione sarebbe carente o illogica. La mancata specificazione comporta l'inammissibilità.

• Art. 360, n. 5, c.p.c., nel testo applicabile ratione temporis

  Il vizio di motivazione riguarda carenze, lacune o illogicità riferite a fatti controversi e decisivi, non il semplice dissenso della parte rispetto alla ricostruzione dei fatti o alla valutazione delle prove operata dal giudice di merito.

• Art. 366, n. 4, c.p.c.

  Impone la specifica indicazione dei motivi di ricorso per cassazione; la genericità delle censure può determinarne l'inammissibilità.

• Art. 111, comma 1, Cost.

  Il principio del giusto processo impone di evitare interpretazioni eccessivamente formalistiche delle condizioni di ammissibilità quando ciò non sia funzionale alla difesa della controparte o alla speditezza del giudizio.

• Art. 28, comma 2, D.P.R. n. 600 del 1973

  L'eventuale ritenuta applicata dall'ente erogatore non determina né certifica il regime fiscale sostanziale del contributo per il beneficiario; l'ente opera come sostituto d'imposta e non può qualificare definitivamente il trattamento tributario.

Massime di principio

• Quando una norma fiscale disciplina espressamente le modalità e i tempi di imputazione di un contributo, non è possibile adottare tecniche contabili alternative, come il risconto parametrato alla vita utile dei beni finanziati, se non previste dalla legge.
• La qualificazione civilistica o contabile di un contributo non prevale sulla disciplina fiscale speciale: occorre verificare autonomamente il momento e le modalità di tassazione previste dalla normativa vigente nell'anno di riferimento.
• Un contributo ricevuto per ridurre gli interessi di un finanziamento resta, ai fini fiscali, un provento in denaro; il suo trattamento non diventa automaticamente quello di un contributo in conto impianti solo perché il finanziamento è stato utilizzato per acquistare beni strumentali.
• Le ritenute operate dall'ente erogatore non sono decisive per stabilire il regime fiscale del contributo in capo al beneficiario.
• Nel ricorso per cassazione, una censura motivazionale deve individuare con precisione il fatto storico controverso, la sua decisività e la specifica lacuna o contraddizione della sentenza; non è sufficiente contrapporre una diversa lettura delle prove.
• Per contributi soggetti a una disciplina analoga a quella applicata dalla Corte, le alternative fiscali devono essere individuate nella tassazione integrale nell'anno d'incasso oppure nella ripartizione in quote costanti entro il limite temporale stabilito dalla legge.