Sentenza del 01/03/2022 n. 6789 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società aveva chiesto il rimborso della maggiore IRAP versata per il 2013 sostenendo il diritto alla riduzione della base imponibile (c.d. cuneo fiscale) prevista dal D.Lgs. n. 446/1997, art. 11. L'Amministrazione negò il rimborso ritenendo che la società operasse in regime di concessione e applicasse una tariffa remunerativa, condizioni che escluderebbero il beneficio. In primo grado la CTP respinse la domanda; la CTR riformò accogliendo l'appello della contribuente ritenendo che il rapporto fosse un appalto di servizi e che la tariffa fosse non remunerativa. L'Agenzia impugnò in Cassazione sostenendo errore di qualificazione giuridica del rapporto (concessione vs appalto) e difetto di prova circa la non remuneratività della tariffa.

La decisione

La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso dell'Agenzia. Ha rilevato che la natura contrattuale in precedenti pronunce era già stata qualificata come appalto (res judicata: ordinanze nn. 2245/2018 e 2244/2018) e che, secondo la giurisprudenza di legittimità, l'esclusione del beneficio IRAP opera solo congiuntamente per rapporti in concessione e con tariffa remunerativa. Essendo assente il regime concessorio, viene meno il presupposto per escludere la deduzione e la società ha diritto al beneficio. La Corte ha condannato l'Agenzia alle spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 11, comma 1, lett. a), nn. 2 e 4

  La norma disciplina la deduzione (c.d. cuneo fiscale) e l'esclusione riguarda le imprese che operano in concessione e a tariffa; la Corte interpreta il requisito "tariffa" come "tariffa remunerativa" (capace di generare profitto) e richiede la presenza congiunta di concessione e tariffa remunerativa per escludere il beneficio.

• Decisione Commissione UE C(2007) 4133 (12/09/2007)

  La Commissione ha ritenuto legittima l'esclusione per le public utilities in concessione e a tariffa, accettando la ratio di evitare sovracompensazioni in presenza di tariffe fissate tenendo conto del carico fiscale.

• Circolare Agenzia delle entrate 61/E del 19/11/2007

  Ha chiarito l'applicazione della deduzione IRAP escludendo le società che prestano public utilities in concessione e soggette a tariffa regolata.

• Giurisprudenza di legittimità (es. Cass. 12/12/2019 n. 32633 e ss.)

  Conferma l'interpretazione secondo cui l'esclusione del beneficio riguarda i casi di concessionarie che applicano una tariffa remunerativa; se manca la concessione il beneficio va riconosciuto.

• Ordinanze Cass. nn. 2245/2018 e 2244/2018

  Pronunce precedenti sullo stesso rapporto contrattuale hanno qualificato il rapporto come appalto di servizi (non concessorio); tale qualificazione ha efficacia di giudicato nel procedimento in esame.

• Riferimenti al codice civile (artt. 1362, 1363, 1365, 1366 e 2697 c.c.)

  Richiamati dall'Agenzia in relazione all'interpretazione del contratto e all'onere della prova; la Corte ha ritenuto però che la natura del rapporto fosse coperta dai precedenti giudicati e non ha accolto la censura sulla interpretazione contrattuale.

Massime di principio

• L'esclusione dalla deduzione IRAP prevista per il cuneo fiscale si applica solo quando coesistono due condizioni: il rapporto è di concessione (traslativa di poteri/diritti pubblici) e la tariffa applicata è remunerativa (fissata/regolata per assicurare equilibrio economico e profitto).
• Se il rapporto con la P.A. è qualificato come appalto di servizi (contratto di diritto privato) la deduzione IRAP è in linea di principio riconosciuta, salvo prova contraria sulla effettiva natura remunerativa della tariffa.
• La qualificazione giuridica del rapporto (concessione vs appalto) si valuta sulla base della sostanza e delle clausole contrattuali (trasferimento di diritti/poteri, controllo pubblico, poteri di revoca, equilibrio tariffario), ma è determinante anche l'esistenza di precedenti decisioni passate in giudicato sullo stesso rapporto.
• Il requisito della "tariffa remunerativa" va inteso come tariffa che consente una remunerazione del servizio (profitto); se la tariffa è non remunerativa, escludere il beneficio creerebbe un ingiustificato svantaggio.
• L'onere della prova del diritto alla deduzione grava sul contribuente; tuttavia, quando sussiste già la qualificazione del rapporto come appalto in precedenti pronunce passate in giudicato, tale elemento vincola il giudice e rende superflua una nuova valutazione contrattuale.
• Per valutare casi simili, esaminare in primis la natura contrattuale consolidata (eventuale giudicato), poi la struttura tariffaria (se regolata per garantire equilibrio economico-finanziario) e la presenza di clausole di controllo e poteri pubblici tipiche della concessione.