Circolare n. 23 del 11/06/2012

Interpelli disapplicativi della disciplina sulle società in perdita sistematica

La circolare fornisce i primi chiarimenti applicativi sull’articolo 2, commi da 36-decies a 36-duodecies, del D.L. 13 agosto 2011, n. 138, convertito dalla legge 14 settembre 2011, n. 148, che introduce la disciplina delle società in perdita sistematica. L’obiettivo è precisare quando la disciplina si applica, quali cause la escludono o ne consentono la disapplicazione automatica e come devono essere gestite le istanze di disapplicazione.

Ambito della disciplina

La circolare inquadra le società in perdita sistematica come una categoria distinta, nell’ambito delle società di comodo, dalle società non operative. Sono considerate tali i soggetti che presentano perdite fiscali per tre periodi d’imposta consecutivi nel periodo di osservazione, oppure due dichiarazioni in perdita e una terza con reddito imponibile inferiore al minimo presunto previsto dall’articolo 30 della legge n. 724/1994. La disciplina si applica dal quarto periodo d’imposta successivo, se non ricorrono i presupposti per la disciplina delle società non operative.

Cause di esclusione

La circolare ribadisce che restano ferme le cause di non applicazione previste per le società non operative dall’articolo 30 della legge n. 724/1994. Tali cause operano nel periodo di imposta di applicazione della disciplina sulle perdite sistematiche, con effetto automatico e senza necessità di istanza. Se ricorre una causa di esclusione, non si applica né la disciplina sulle società in perdita sistematica né quella sulle società non operative. Fa eccezione la causa del primo periodo d’imposta di cui al n. 2 del comma 1 dell’articolo 30, ritenuta incompatibile con la nuova disciplina perché questa si fonda su un arco temporale di tre anni; tale ipotesi è stata quindi ricondotta tra le cause di disapplicazione automatica.

Cause di disapplicazione automatica

Il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate dell’11 giugno 2012, prot. n. 2012/87956, individua specifiche situazioni oggettive che consentono la disapplicazione automatica della disciplina nel periodo di osservazione, senza presentazione di istanza. Tali ipotesi riprendono in parte quelle già previste per le società non operative con il provvedimento del 14 febbraio 2008, prot. n. 23681, ma sono state adattate alle peculiarità della disciplina sulle perdite sistematiche. La circolare evidenzia che il provvedimento integra le precedenti cause di disapplicazione con effetti dal periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore del nuovo provvedimento.

Funzionamento nel periodo di osservazione

Le cause di disapplicazione automatica rilevano esclusivamente per uno dei periodi d’imposta compresi nel triennio di osservazione e producono un effetto interruttivo del triennio stesso. La circolare illustra che, se una causa si verifica in un anno del triennio, la disciplina non si applica al periodo d’imposta successivo di prima applicazione e il nuovo triennio rilevante ricomincia dal periodo successivo a quello interessato dalla causa. Viene inoltre chiarito che le cause di disapplicazione automatica operano dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore della legge n. 148/2011.

Acconti nel primo periodo di applicazione

La circolare precisa che il verificarsi di una causa di esclusione o di una causa di disapplicazione automatica nel triennio rilevante per il primo periodo di applicazione incide anche sulla determinazione degli acconti. In tali casi, gli acconti del primo periodo di applicazione vanno determinati con i criteri ordinari, senza applicare il meccanismo previsto dal comma 36-duodecies, ultimo periodo, del D.L. n. 138/2011. L’esempio riportato fa riferimento ai soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare e all’anno 2012 come primo anno di applicazione.

Istanze di disapplicazione

I soggetti per i quali non sussistano cause di esclusione o di disapplicazione automatica possono chiedere la disapplicazione della disciplina ai sensi dell’articolo 30, comma 4-bis, presentando un’apposita istanza. L’istanza deve esporre in modo chiaro e documentare in modo completo gli elementi oggettivi che giustificano la disapplicazione, indicando sia il periodo d’imposta per il quale si chiede il beneficio sia quello cui si riferiscono le circostanze dedotte. In difetto, l’istanza è inammissibile.

Ammissibilità e inammissibilità delle istanze

La circolare chiarisce che sono inammissibili le istanze riferite a periodi d’imposta anteriori a quello di prima applicazione della disciplina, salvo che il periodo indicato sia compreso nel triennio di osservazione relativo al primo anno di applicazione. In tal caso l’istanza è ammissibile, purché sia corredata da tutti gli elementi utili a dimostrare la situazione oggettiva. Viene fornito l’esempio di un’istanza presentata per il 2011 con riferimento a una situazione del 2010, considerata ammissibile perché il 2010 rientra nel triennio di osservazione del 2012; al contrario, una situazione riferita al 2008 non è ammissibile se estranea a quel triennio.

Separazione delle istanze per le due discipline

Per ragioni istruttorie e organizzative, la circolare impone che le richieste di disapplicazione per la disciplina sulle società in perdita sistematica e quelle per la disciplina sulle società non operative siano presentate con istanze autonome e separate. Le istanze cumulative sono inammissibili. Per le istanze già presentate prima della circolare e contenenti richieste cumulative, gli Uffici devono invece considerarle ammissibili e rispondere con distinti provvedimenti. Ne consegue che, per esempio, una società interessata al 2012 deve trasmettere due domande separate se intende chiedere la disapplicazione di entrambe le discipline.

Termini di risposta e effetti sugli acconti

Gli Uffici devono adottare il provvedimento di accoglimento o rigetto entro novanta giorni dalla presentazione dell’istanza, purché sia completa degli elementi necessari. La circolare disciplina poi quattro casi principali: se il rigetto arriva prima del primo acconto, questo e il successivo si calcolano applicando la disciplina; se il rigetto arriva dopo la scadenza del primo acconto, il contribuente ricalcola gli acconti e può versare la differenza con il secondo acconto, con interessi del 4% annuo ma senza sanzioni; se l’accoglimento arriva prima del primo acconto, il versamento avviene senza applicare la disciplina; se l’accoglimento arriva dopo il primo acconto, l’eccedenza versata può essere scomputata dal secondo acconto.

Presentazione tardiva dell’istanza

La circolare precisa infine che, se l’istanza non è presentata in tempo utile per ottenere risposta prima della scadenza della seconda rata di acconto, la società deve comunque liquidare l’acconto secondo i metodi previsti, incluso quello previsionale. In caso di errore nella quantificazione, non è possibile ottenere la disapplicazione delle sanzioni.