Sentenza del 28/06/2017 n. 16067 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la deducibilità, nel periodo d'imposta 2008, della quota di ammortamento dell'avviamento derivante dal disavanzo da annullamento generato dalla fusione per incorporazione della D. S.r.l. Sosteneva che il riconoscimento fiscale dei maggiori valori, senza pagamento dell'imposta sostitutiva prevista dal D.Lgs. n. 358 del 1997, art. 6, comma 1, fosse subordinato alla prova che i plusvalori sottostanti fossero stati effettivamente assoggettati a tassazione ordinaria. La contribuente sosteneva invece che fosse sufficiente dimostrare che tali maggiori valori avessero concorso alla formazione del reddito dell'impresa cedente, anche senza provare l'effettivo pagamento dell'imposta.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, confermando in favore della contribuente la deducibilità della quota di ammortamento. La decisione non si è fondata principalmente sull'interpretazione astratta del requisito del pagamento dell'imposta, ma sull'esistenza di un giudicato esterno: una precedente sentenza della stessa Corte, resa tra le medesime parti e relativa a una diversa annualità, aveva già accertato la sussistenza delle condizioni per la deducibilità delle quote di ammortamento relative al medesimo disavanzo di fusione. Tale accertamento, riguardando un elemento giuridico permanente e comune a più periodi d'imposta, precludeva il riesame della questione. L'Agenzia è stata inoltre condannata al pagamento delle spese di giudizio, liquidate in Euro 7.000, oltre spese generali e accessori di legge.

Norme richiamate

• D.Lgs. 8 ottobre 1997, n. 358, art. 6, comma 1

  imposta sostitutiva sui maggiori valori emergenti dalle operazioni di fusione

  La norma prevedeva l'applicazione di un'imposta sostitutiva per ottenere il riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti in bilancio in conseguenza della fusione.

• D.Lgs. 8 ottobre 1997, n. 358, art. 6, comma 2, lett. b)

  i maggiori valori iscritti in bilancio per effetto del disavanzo da annullamento delle azioni o quote si intendono fiscalmente riconosciuti senza l'applicazione dell'imposta sostitutiva, fino a concorrenza dell'importo complessivo netto dei maggiori o dei minori valori ... derivanti dalla cessione delle azioni o quote che hanno concorso a formare il reddito di un'impresa residente

  La disposizione consentiva, al ricorrere delle condizioni previste, il riconoscimento fiscale dei maggiori valori senza imposta sostitutiva, entro il limite dei valori derivanti dalla cessione della partecipazione che avessero concorso alla formazione del reddito dell'impresa cedente.

• D.Lgs. 8 ottobre 1997, n. 358, art. 5, comma 3

  dimostrazione, mediante idonea documentazione da parte della società incorporante o beneficiaria, dei componenti positivi e negativi di reddito relativi alle azioni o quote annullate

  La società incorporante doveva documentare i componenti reddituali relativi alla partecipazione annullata. Nel caso concreto, tale prova era stata ritenuta fornita anche tramite dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà del cedente.

• Cass., Sezioni Unite, 16 giugno 2006, n. 13916

  l'accertamento compiuto in ordine alla situazione giuridica o alla soluzione di questioni di fatto e di diritto relative a un punto fondamentale comune preclude il riesame dello stesso punto

  Il giudicato formatosi in una precedente controversia tributaria può spiegare efficacia anche su periodi d'imposta diversi quando riguarda un elemento costitutivo stabile e comune del rapporto tributario, non meramente variabile da un anno all'altro.

• Cass. n. 6953 del 2015 e Cass. n. 2433 del 2013

  l'efficacia del giudicato ... non trova ostacolo nell'autonomia dei periodi d'imposta

  L'autonomia dei periodi d'imposta non impedisce l'efficacia espansiva del giudicato per le qualificazioni giuridiche e gli elementi permanenti che si proiettano su più annualità.

Massime di principio

• Quando una precedente sentenza definitiva tra le stesse parti ha deciso una questione giuridica comune e stabile, tale accertamento può vincolare anche le controversie relative ad annualità fiscali diverse.
• L'autonomia dei periodi d'imposta riguarda soprattutto fatti variabili, come la capacità contributiva o l'entità delle spese deducibili, ma non necessariamente le qualificazioni giuridiche permanenti o i presupposti strutturali di un'operazione pluriennale.
• In presenza di un disavanzo da annullamento derivante da una fusione, la deducibilità dell'ammortamento richiede comunque una corretta documentazione dei maggiori e minori valori e del loro concorso alla formazione del reddito dell'impresa cedente, secondo la disciplina applicabile ratione temporis.
• La prova documentale richiesta dalla normativa può, se ammesso dalla disciplina applicabile e ritenuto attendibile dal giudice, essere fornita anche mediante dichiarazioni sostitutive o altra documentazione idonea; resta essenziale che il contenuto dimostri il collegamento tra la cessione della partecipazione, i maggiori valori e il reddito dell'impresa cedente.
• Il principio affermato è legato in modo decisivo all'esistenza del giudicato esterno: in assenza di una precedente decisione definitiva, la questione dell'effettivo pagamento dell'imposta e delle condizioni dell'affrancamento dovrebbe essere valutata autonomamente sulla base della norma e della prova disponibile.