Cassazione Civile, Ordinanza n. 22007/2025 del 30/07/2025

Esito

La controversia

Una società di capitali impugnava un avviso di accertamento relativo al periodo d'imposta 2008 con cui l'Ufficio, applicando la disciplina delle società non operative ex art. 30 L. n. 724/1994, rideterminava un maggior reddito ai fini IRES e IRAP e recuperava IVA ritenuta indebitamente compensata, oltre a interessi e sanzioni. La CTP rigettava il ricorso e la CTR confermava. In Cassazione la società articolava nove motivi: 1) nullità per mancato preventivo contraddittorio e violazione di varie norme sul procedimento e sull'accertamento; 2) violazione delle norme sulla motivazione dell'atto per insufficiente esplicitazione dei presupposti; 3-4) nullità della sentenza per motivazione apparente/carenza motivazionale nella valutazione dei documenti prodotti e nella ritenuta non fatiscenza dell'immobile; 5) violazione dell'art. 30 L. 724/1994 per non aver riconosciuto una situazione straordinaria oggettiva che avrebbe impedito la produzione di ricavi; 6) violazione dell'art. 30 L. 724/1994 per l'illegittimità del test triennale applicato alla società costituita nel 2006; 7) doglianza sulla pretesa costruzione della pretesa impositiva su presunzioni di presunzioni; 8-9) censura sulle sanzioni e sul favor rei. La Corte ha ritenuto infondati i primi motivi, inammissibili o infondati altri motivi di merito, ma ha accolto il sesto motivo: per l'IVA ha applicato la giurisprudenza UE sopravvenuta che impone la disapplicazione della disciplina interna nella parte in cui nega il diritto alla detrazione; per l'imposizione diretta ha affermato che, per una società costituita nel 2006 e accertata per il 2008, il test di operatività non può essere svolto perché l'art. 30, comma 2, richiede l'esame dell'esercizio e dei due precedenti, escludendo la rilevanza del primo esercizio sociale nel triennio osservato. Sono rimasti assorbiti i motivi sulle sanzioni. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio limitatamente al motivo accolto.

La decisione

La Corte ha rigettato tutti i motivi salvo il sesto, accolto in quanto fondato sia sulla disciplina IVA, da disapplicare per contrasto con il diritto UE, sia sull'imposizione reddituale, perché il test di operatività non era correttamente applicabile alla società neocostituita ai fini dell'annualità 2008. Sono stati dichiarati assorbiti il settimo, l'ottavo e il nono motivo. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio al giudice di merito in relazione al solo motivo accolto, affinché riesamini la pretesa tributaria conformandosi ai principi indicati. Per il resto il ricorso è stato rigettato.

Norme richiamate

• art. 30 L. n. 724/1994

  La disciplina delle società di comodo opera sulla base del test di operatività triennale; per le società di capitali il primo esercizio sociale non va computato nei due precedenti. Il previgente contraddittorio obbligatorio è stato superato dalla procedura di interpello disapplicativo; la presunzione di non operatività non può essere applicata all'IVA in contrasto con il diritto UE.

• art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973

  La norma non si applica al caso, perché riguarda l'attività elusiva e il contraddittorio/disapplicazione in quel diverso contesto; non fonda l'obbligo di contraddittorio per gli accertamenti sulle società di comodo.

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  Non opera perché presuppone accesso, ispezione o verifica, mentre qui si tratta di accertamento a tavolino.

• art. 5 d.lgs. n. 218/1997

  È ritenuto irrilevante nel caso; l'invito formale generalizzato a comparire è stato introdotto solo successivamente dall'art. 5-ter.

• art. 5-ter d.lgs. n. 218/1997

  Introdotto nel 2019; viene richiamato per chiarire che solo da tale momento esiste un generale invito a comparire prima dell'avviso di accertamento.

• art. 3 L. n. 241/1990

  Richiamato dalla parte per la motivazione dell'atto, ma la Corte ha ritenuto che l'avviso fosse adeguatamente motivato.

• art. 7 L. n. 212/2000

  Richiamato dalla parte sulla motivazione degli atti tributari; la Corte ha ritenuto sufficiente la motivazione dell'avviso.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  Norma sulla motivazione dell'avviso; nel caso l'atto è stato ritenuto sufficientemente motivato.

• art. 56 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato in relazione alla motivazione e alla pretesa IVA.

• art. 360 c.p.c.

  Viene utilizzato per inquadrare i motivi di ricorso per violazione di legge e nullità della sentenza; i motivi che non colpiscono la ratio decidendi sono inammissibili.

• art. 132, comma 2, n. 4 c.p.c.

  Richiamato per la censura di motivazione apparente, ma la Corte ha escluso il vizio perché la sentenza impugnata esponeva chiaramente il percorso logico.

• art. 30, comma 1 e comma 2, L. n. 724/1994

  Il periodo di osservazione per il test di operatività comprende l'esercizio e i due precedenti, ma, per le società di capitali, il primo esercizio sociale non si computa tra i due precedenti del periodo accertato.

• art. 24 Cost.

  Richiamato dalla giurisprudenza per affermare che l'interpello disapplicativo non limita la tutela giurisdizionale del contribuente.

• art. 53 Cost.

  Richiamato dalla giurisprudenza per escludere che l'interpello sia una condizione di procedibilità della tutela del contribuente.

• art. 97 Cost.

  Richiamato dalla giurisprudenza per raccordare la disciplina dell'interpello ai principi di buon andamento.

• art. 72 d.P.R. n. 917/1986

  Richiamato dal ricorrente sulla nozione di reddito d'impresa; il motivo è rimasto assorbito.

• art. 76, comma 2, d.P.R. n. 917/1986

  Il periodo d'imposta coincide di regola con l'esercizio della società o dell'ente.

• art. 83 d.P.R. n. 917/1986

  Il reddito d'impresa è determinato con riferimento al conto profitti e perdite relativo all'esercizio chiuso nel periodo d'imposta.

• art. 2364, comma 2, c.c.

  Richiamato per il principio di annualità dei bilanci e dell'esercizio sociale.

• art. 3 d.lgs. n. 472/1997

  Richiamato per le censure sulle sanzioni, assorbite dall'accoglimento del sesto motivo.

• d.lgs. n. 158/2015

  Richiamato per il principio del favor rei in materia sanzionatoria, ma i relativi motivi sono stati assorbiti.

• Direttiva 2006/112/CE

  La disciplina interna sulle società di comodo non può negare la qualità di soggetto passivo IVA né il diritto alla detrazione quando il soggetto svolga effettivamente attività economica; la norma nazionale va disapplicata nella parte incompatibile con i principi di neutralità e proporzionalità.

Massime di principio

• Nel ricorso per cassazione il motivo deve colpire specificamente la ratio decidendi della sentenza impugnata; censure che si appuntino su questioni estranee alla decisione o che non contrastino il fondamento logico-giuridico della pronuncia sono inammissibili.
• L'interpello disapplicativo previsto per le società di comodo non costituisce, di regola, una condizione di procedibilità o un onere preclusivo della tutela giurisdizionale: il contribuente può comunque contestare in giudizio l'atto impositivo e provare l'insussistenza dei presupposti applicativi della presunzione.
• Per gli accertamenti 'a tavolino' il contraddittorio preventivo non è necessariamente regolato da forme tipiche; ciò che conta è la sua effettività, quando dovuta secondo la disciplina applicabile.
• La disciplina delle società di comodo ex art. 30 L. n. 724/1994, applicata alle società di capitali, va letta in coerenza con il principio per cui il periodo d'imposta coincide normalmente con l'esercizio sociale: il test di operatività presuppone un arco temporale triennale effettivamente significativo, ma il primo esercizio sociale non può essere computato tra i due precedenti rispetto all'anno d'imposta in verifica.
• Per le società neocostituite, il primo periodo d'imposta non può essere utilizzato per applicare la presunzione di non operatività, poiché le fisiologiche difficoltà di avviamento rendono non significativo quel segmento temporale ai fini del test.
• La disciplina interna sulle società di comodo non può essere applicata all'IVA in modo da negare la soggettività passiva o il diritto alla detrazione quando il soggetto abbia effettivamente svolto attività economica, dovendo il giudice nazionale disapplicare la norma incompatibile con il diritto dell'Unione.
• In tema di motivazione degli avvisi di accertamento, è sufficiente che l'atto consenta al contribuente di comprendere i presupposti di fatto e di diritto della pretesa; quando il giudice di merito abbia esaminato la documentazione e spiegato perché la ritiene non idonea, non ricorre motivazione apparente.
• Le censure che richiedono una nuova valutazione del materiale probatorio sono inammissibili in cassazione, perché sollecitano un riesame del merito precluso al giudice di legittimità.

Come è indicizzato