Sentenza del 31/10/2017 n. 25909 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale delle Marche, che aveva annullato l'accertamento fondato sulle movimentazioni bancarie del contribuente. Il motivo principale riguardava la ritenuta irretroattività del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, come modificato dalla L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 402. Secondo l'Agenzia, la norma disciplina le modalità procedurali e probatorie dell'accertamento, consentendo di utilizzare i dati dei conti bancari anche per annualità precedenti, senza modificare gli obblighi tributari sostanziali del contribuente. Erano inoltre contestate la valutazione delle giustificazioni relative ai versamenti e prelevamenti, la ritenuta necessità di allegare all'avviso l'autorizzazione alle indagini bancarie e la motivazione sui costi dedotti e sull'ammortamento di un'autovettura.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle entrate, cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale delle Marche e rinviato la causa alla stessa Commissione, in diversa composizione, per un nuovo esame anche sulle spese. La Corte ha stabilito che l'utilizzo dei poteri di indagine bancaria per annualità precedenti all'entrata in vigore della norma non costituisce applicazione retroattiva, poiché si tratta di una disciplina probatoria e procedurale che non modifica gli obblighi fiscali sostanziali. L'accoglimento del primo motivo ha assorbito gli altri motivi. La Corte ha inoltre precisato che la mancata allegazione dell'autorizzazione alle indagini bancarie non determina, di per sé, l'illegittimità dell'accertamento: rilevano la materiale assenza dell'autorizzazione e l'eventuale concreto pregiudizio subito dal contribuente.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32

  La norma consente all'Amministrazione finanziaria di acquisire dagli intermediari finanziari informazioni sui rapporti intrattenuti dai contribuenti e di utilizzare le movimentazioni bancarie nell'accertamento fiscale.

  La disposizione è stata qualificata come norma procedurale e probatoria, non sostanziale. Pertanto, il suo utilizzo può riguardare anche periodi d'imposta anteriori alla sua entrata in vigore, senza configurare un'applicazione retroattiva vietata.

• L. n. 311 del 2004, art. 1, comma 402

  La modifica dell'art. 32 del D.P.R. n. 600 del 1973 rafforza i poteri di acquisizione e utilizzo delle informazioni bancarie, incidendo sulle modalità dell'accertamento e non sugli obblighi tributari sostanziali.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2, n. 7

  L'autorizzazione alle indagini bancarie svolge una funzione organizzativa nei rapporti tra uffici. Non deve necessariamente essere motivata né allegata all'avviso di accertamento; l'illegittimità può derivare dalla sua materiale assenza, purché ciò abbia arrecato un concreto pregiudizio al contribuente.

• Costituzione, art. 3

  L'utilizzo delle indagini bancarie non viola il principio di uguaglianza, poiché strumenti analoghi di accertamento sono applicabili ai contribuenti secondo regole generali.

• Costituzione, art. 24

  La disciplina non compromette il diritto di difesa, perché il contribuente può contestare le risultanze bancarie e fornire documenti, dati e chiarimenti sia nella fase amministrativa sia nel giudizio.

• Costituzione, art. 53

  L'utilizzo delle movimentazioni bancarie è coerente con il principio di capacità contributiva, poiché mira a far emergere la reale situazione economica e fiscale del contribuente.

Massime di principio

• Le norme che disciplinano i poteri di indagine e gli strumenti probatori dell'Amministrazione finanziaria, se non modificano gli obblighi tributari sostanziali, possono generalmente essere utilizzate anche per periodi d'imposta precedenti alla loro entrata in vigore.
• Le movimentazioni bancarie possono costituire base per un accertamento presuntivo, ma il contribuente deve poter dimostrare con documentazione puntuale che versamenti e prelevamenti non costituiscono ricavi o operazioni imponibili.
• La mancata allegazione dell'autorizzazione alle indagini bancarie non comporta automaticamente la nullità dell'accertamento: occorre verificare l'effettiva esistenza dell'autorizzazione e l'eventuale concreto pregiudizio arrecato alla difesa.
• La Corte di cassazione non riesamina normalmente il merito delle prove né sostituisce la propria valutazione a quella del giudice tributario; può però cassare la sentenza quando la motivazione sia apparente, generica o fondata su un errato principio giuridico.
• Quando una questione preliminare, come la validità dell'utilizzo retroattivo dei poteri bancari, è decisiva per l'intero accertamento, il suo accoglimento può rendere assorbite le ulteriori contestazioni sul merito, che dovranno essere riesaminate dal giudice del rinvio.