Sentenza del 22/07/2020 n. 15584 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

impugnazione di una cartella di pagamento derivante da controllo automatizzato della dichiarazione IVA 2005 non preceduta dall'avviso bonario; la contestazione riguarda la rideterminazione del credito IVA esposto dalla contribuente in conseguenza del conferimento di ramo d'azienda e dell'incorporazione di terze società, con l'affermazione dell'Ufficio che parte del credito fosse già stata utilizzata in compensazione dal conferente, quindi il credito risultante in capo alla contribuente sarebbe sovrastimato. Sono inoltre state sollevate questioni processuali di nullità della cartella per carenza di motivazione e per mancata indicazione dei presupposti di fatto e di diritto, questioni di formazione del giudicato e di onere della prova.

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il primo motivo, ha rigettato i motivi 2, 3, 4 e 5, ha accolto il sesto motivo (rilevando insufficiente motivazione della CTR circa la formazione del credito IVA e le decurtazioni per compensazioni operate dal conferente) e ha dichiarato assorbito il settimo. Per effetto dell'accoglimento del sesto motivo la sentenza di merito è stata cassata in relazione a quel punto e la causa è stata rinviata alla CTR del Lazio in diversa composizione per un nuovo esame, anche sulla liquidazione delle spese di giudizio.

Norme richiamate

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto dei diritti del contribuente), articolo 6, comma 5

  la Corte ricorda che l'obbligo di invio dell'avviso bonario sussiste quando vi siano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione; in assenza di tali incertezze la mancata comunicazione costituisce irregolarità ma non necessariamente nullità dell'atto impositivo

• Legge 7 agosto 1990, n. 241, articolo 3 (motivazione degli atti amministrativi)

  la ricorrente denunciava la carenza di motivazione della cartella; la Corte segnala che per esaminare tali censure è necessario riprodurre l'atto impugnato e consentire il controllo sulla congruità della motivazione

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, articolo 7

  richiami normativi collegati ai diritti di difesa del contribuente e alle garanzie procedurali; utilizzata dalla ricorrente per lamentare mancata indicazione dei presupposti

• Codice di procedura civile, articolo 112

  richiamato in relazione al dovere del giudice di pronunciarsi su tutte le questioni proposte dalle parti; la Corte ha valutato l'ammissibilità delle doglianze per omessa pronuncia

• Codice di procedura civile, articolo 360, comma 1, nn. 4 e 5

  norme che disciplinano i motivi di ricorso per cassazione (omessa pronuncia su eccezioni decisive; insufficiente motivazione); la Corte ha applicato questi parametri per valutare i singoli motivi

• Codice di procedura civile, articolo 329, comma 2

  richiamato in relazione alla formazione del giudicato e alla necessità che l'appellante contesti espressamente la ratio decidendi; la Corte ha ritenuto che non si fosse formato il giudicato perché l'Ufficio non aveva impugnato separatamente la motivazione decisiva

• Decreto Legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, articolo 13, commi 1 e 2

  norme sulle sanzioni e interessi che derivano direttamente dalla legge; la Corte ha osservato che la misura degli interessi e delle sanzioni iscritti a ruolo è prevista dalla norma e non era suscettibile di riduzione per semplice eccezione procedurale

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, articolo 36-bis

  richiamato insieme all'art. 2697 c.c. in tema di onere della prova e del procedimento di accertamento derivante da controlli documentali/automatizzati; la Corte ha evidenziato che la sentenza di merito non ha sufficientemente motivato la ricostruzione del credito e delle decurtazioni invocate dall'Ufficio

• Codice civile, articolo 2697 (onere della prova)

  richiamato dalla ricorrente per sostenere che la CTR avrebbe aderito acriticamente alle tesi dell'Ufficio senza rispettare l'onere della prova; la Corte ha ritenuto assorbita l'ulteriore esame dopo l'accoglimento del sesto motivo

Massime di principio

• L'avviso bonario (comunicazione preventiva) è obbligatorio solo se sussistono incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione: errori puramente aritmetici o verificabili con controlli cartolari non impongono sempre l'invio dell'avviso e non determinano automaticamente la nullità dell'atto impugnato.
• Quando la rettifica del credito IVA deriva da operazioni complesse (trasferimento di rami d'azienda, incorporazioni, cumulo o ripartizione di crediti tra entità diverse), l'Amministrazione deve fornire una motivazione chiara e analitica della ricostruzione: la semplice affermazione della compensazione operata dal conferente senza dettaglio probatorio può rendere la decisione di merito insufficiente.
• Chi impugna una cartella per carenza di motivazione o per mancata indicazione dei presupposti di fatto e di diritto deve riprodurre l'atto impugnato (o riferirne puntualmente il contenuto) per consentire al giudice di legittimità l'esame della doglianza; l'omessa trascrizione dell'atto può rendere inammissibile il motivo.
• In sede di gravame e cassazione è essenziale riproporre in modo espresso e circostanziato le questioni già sollevate in primo grado: questioni non riproposte o formulate in termini diversi possono essere dichiarate inammissibili.
• Errori di calcolo della motivazione del giudice di merito, se non incidono sull'entità della pretesa effettivamente iscritta a ruolo dall'Ufficio, di regola non determinano un aumento della pretesa stessa e non rendono automaticamente errata la decisione sull'ammissibilità dell'atto.
• Per chi difende il contribuente: raccogliere e depositare documentazione fiscale (dichiarazioni, F24, atti di conferimento/incorporazione, bilanci) e presentare una ricostruzione analitica del credito IVA contestato; per l'Amministrazione: motivare in modo analitico e documentato ogni decurtazione o utilizzo in compensazione riferito a terzi.