Sentenza del 11/07/2017 n. 2373 - Comm. Trib. Reg. per la Puglia

Esito

La controversia

Il contribuente aveva definito quattro avvisi di accertamento mediante accertamento con adesione, ma non aveva pagato tutte le rate successive alla prima. L'Agenzia delle Entrate aveva quindi iscritto a ruolo il debito residuo applicando la sanzione raddoppiata, pari al 60%, prevista dall'articolo 8, comma 3-bis, del D.Lgs. n. 218/1997. Il contribuente contestava esclusivamente tale sanzione, sostenendo che l'inadempimento era dipeso dalla grave crisi economica del settore edilizio e da una situazione di oggettiva difficoltà finanziaria, non riconducibile a dolo o colpa. La Commissione tributaria provinciale aveva respinto il ricorso. In appello, il contribuente aveva contestato l'insufficiente motivazione della sentenza, che si limitava a richiamare una generica situazione di illegittimità senza spiegare perché la crisi finanziaria non potesse rilevare come causa di forza maggiore o comunque come elemento idoneo a escludere la responsabilità.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha accolto parzialmente l'appello. Ha rilevato che la sentenza di primo grado non aveva adeguatamente motivato quale fosse lo stato di illegittimità del contribuente né aveva valutato concretamente la grave crisi finanziaria e la sua eventuale indipendenza dalla volontà dell'imprenditore. Non è stata però disposta la totale cancellazione delle sanzioni: l'Ufficio è stato incaricato di rideterminarle applicando la disciplina più favorevole introdotta dal D.Lgs. n. 158/2015. Le spese di entrambi i gradi di giudizio sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• Articolo 6 del D.Lgs. n. 218/1997

  Accertamento con adesione

  Disciplina l'istituto mediante il quale il contribuente può definire l'accertamento tributario con l'Amministrazione finanziaria, anche attraverso il pagamento rateale delle somme dovute.

• Articolo 8, comma 3-bis, del D.Lgs. n. 218/1997

  In caso di mancato pagamento anche di una sola delle rate diverse dalla prima entro il termine di pagamento della rata successiva, il competente ufficio dell'Agenzia delle entrate provvede all'iscrizione a ruolo delle residue somme dovute e della sanzione di cui all'articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997 n. 471, applicata in misura doppia sul residuo importo dovuto a titolo di tributo.

  La norma consente, in caso di mancato pagamento delle rate successive alla prima, l'iscrizione a ruolo del debito residuo e l'applicazione della sanzione in misura doppia. Tuttavia, la debenza della sanzione deve essere valutata con motivazione adeguata, soprattutto quando il contribuente deduce una situazione di crisi o una causa non imputabile.

• Articolo 13 del D.Lgs. n. 471/1997

  Ritardati od omessi versamenti diretti

  Prevede la sanzione ordinariamente applicabile agli omessi o ritardati versamenti tributari, che nel caso esaminato veniva applicata in misura doppia ai sensi dell'articolo 8, comma 3-bis, del D.Lgs. n. 218/1997.

• Articolo 15-ter del DPR n. 602/1973

  Inadempimenti nei pagamenti delle somme dovute a seguito dell'attività di controllo dell'Agenzia delle entrate

  Disciplina gli effetti degli inadempimenti nei pagamenti rateali e il cosiddetto lieve inadempimento, evitando la perdita dei benefici in presenza di ritardi brevi o errori di limitata entità.

• D.Lgs. n. 159/2015

  Ha modificato la disciplina dei pagamenti rateali e degli inadempimenti, introducendo una regolamentazione più organica e favorevole in alcune ipotesi, inclusa quella del lieve inadempimento.

• D.Lgs. n. 158/2015

  Ha introdotto una disciplina sanzionatoria più favorevole, applicata dalla Commissione per disporre la rideterminazione delle sanzioni dovute dal contribuente.

• Cassazione, sentenza n. 8352/2015

  Secondo il principio richiamato dall'Ufficio, la scelta di non pagare le rate successive può costituire condotta dolosa, salvo che l'inadempimento sia dovuto a una vera causa di forza maggiore, intesa come evento irresistibile e non imputabile.

Massime di principio

• L'applicazione di una sanzione raddoppiata per il mancato pagamento delle rate di un accertamento con adesione non può essere sorretta da un generico richiamo a una situazione di illegittimità del contribuente: la motivazione deve indicare con precisione la condotta contestata e le ragioni per cui essa è imputabile.
• La mera difficoltà economica non comporta automaticamente l'esclusione della sanzione o il riconoscimento della forza maggiore. Il contribuente deve dimostrare che la crisi era grave, concreta, imprevedibile o comunque non superabile con la normale diligenza e che ha reso oggettivamente impossibile il pagamento.
• Il giudice deve valutare specificamente le prove della crisi finanziaria, la sua origine, la sua incidenza sulla capacità di pagamento e l'eventuale assenza di colpa o dolo; non è sufficiente qualificare apoditticamente l'inadempimento come volontario.
• In presenza di modifiche legislative più favorevoli in materia di sanzioni, il contribuente può avere diritto alla rideterminazione dell'importo secondo il principio del favor rei, anche se la violazione è precedente alla modifica, nei limiti previsti dalla normativa applicabile.
• Prima della decadenza dalla rateazione occorre verificare se ricorra un lieve inadempimento, come un ritardo breve o un errore di limitata entità, e se siano disponibili strumenti di regolarizzazione come il ravvedimento operoso.
• L'accoglimento dell'impugnazione può essere solo parziale: il giudice può confermare l'obbligo tributario e rideterminare soltanto le sanzioni, senza annullare integralmente la pretesa dell'Amministrazione.