Sentenza del 11/03/2015 n. 4844 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda una cartella di pagamento con cui l'Amministrazione finanziaria aveva recuperato l'eccedenza di credito IVA compensata dalla società capogruppo con i debiti IVA delle società appartenenti al gruppo. La compensazione era stata effettuata ai sensi del D.M. 13 dicembre 1979, art. 6, ma la società non aveva prestato, al momento della presentazione della dichiarazione annuale, la garanzia fideiussoria richiesta, né aveva versato l'importo corrispondente al credito compensato. La CTR aveva ritenuto illegittima la cartella per omesso invito preventivo al contribuente, per l'assenza di un previo avviso di accertamento e perché la garanzia sarebbe comunque scaduta nel corso del giudizio.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassato la sentenza della CTR e deciso direttamente nel merito, rigettando il ricorso originario della contribuente. Ha stabilito che l'omessa prestazione della garanzia fideiussoria impedisce il perfezionamento della compensazione IVA infragruppo e legittima l'iscrizione diretta a ruolo dell'importo compensato, oltre alla sanzione per omesso versamento. Non era necessario né l'invito preventivo previsto dall'art. 6, comma 5, dello Statuto del contribuente, né un previo avviso di accertamento. La legittimità dell'atto deve essere valutata al momento della sua emanazione, quindi l'eventuale successiva scadenza della garanzia è irrilevante. Il resistente è stato condannato alle spese del giudizio di legittimità, liquidate in 20.000 euro oltre accessori; le spese dei giudizi di merito sono state compensate.

Norme richiamate

• D.M. 13 dicembre 1979, art. 6

  La società il cui credito sia stato estinto deve prestare garanzia secondo le disposizioni del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38-bis; in mancanza, deve versare l'importo corrispondente alle eccedenze compensate entro il termine di presentazione della dichiarazione.

  La garanzia fideiussoria costituisce un requisito necessario per perfezionare la compensazione delle eccedenze IVA nei rapporti infragruppo. Se manca, la compensazione non si perfeziona e l'importo deve essere versato all'Erario.

• D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 38-bis e 73

  La disciplina primaria dell'IVA consente di regolare le modalità delle liquidazioni di gruppo e impone garanzie analoghe a quelle previste per i rimborsi accelerati. Il rinvio operato dal decreto ministeriale non introduce autonomamente una nuova imposta o sanzione, ma applica la disciplina prevista dalla legge.

• Legge n. 212 del 2000, art. 6, comma 5

  L'obbligo di invitare preventivamente il contribuente a fornire chiarimenti opera solo quando sussistono incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione. Non si applica quando il recupero deriva oggettivamente dalla mancata prestazione della garanzia richiesta.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 60, comma 6

  L'imposta non versata, risultante dalla dichiarazione annuale, è iscritta direttamente nei ruoli a titolo definitivo.

  L'Amministrazione può procedere direttamente all'iscrizione a ruolo dell'imposta non versata risultante dalla dichiarazione, senza necessità di un previo avviso di accertamento.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13

  L'indebita compensazione, derivante dall'assenza della garanzia necessaria, equivale a omesso versamento e comporta la sanzione ordinaria del 30% dell'importo non versato.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 21 e 24

  Le disposizioni sono richiamate nel motivo relativo alla natura e ai termini dell'impugnazione, ma la Corte accoglie la censura dell'Agenzia sulla valutazione della legittimità dell'atto.

• Art. 384 c.p.c.

  Poiché non erano necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Cassazione ha potuto decidere direttamente nel merito, rigettando il ricorso introduttivo della contribuente.

• Art. 23 Cost.

  La disciplina non viola la riserva di legge in materia di prestazioni patrimoniali, perché l'obbligo di versamento e il sistema della garanzia trovano fondamento nella disciplina primaria IVA, richiamata dal decreto ministeriale.

• Art. 25 Cost.

  Non sussiste violazione del principio di legalità delle sanzioni, poiché la sanzione del 30% deriva da norme primarie e non direttamente dal D.M. 13 dicembre 1979.

• Art. 22, n. 8, della Sesta direttiva IVA n. 388/1977/CE

  Le misure nazionali contro frodi e omissioni devono rispettare proporzionalità e neutralità dell'IVA. La Corte ha ritenuto compatibile con tali principi la disciplina della compensazione IVA infragruppo, poiché la garanzia tutela il recupero dell'imposta e l'omissione riguarda un requisito sostanziale della procedura agevolata.

Massime di principio

• Nelle procedure fiscali agevolate che richiedono una garanzia, la garanzia deve essere prestata entro il termine e con le modalità espressamente previste; una prestazione tardiva o la successiva scadenza non sana l'irregolarità originaria.
• Se il mancato pagamento deriva da un requisito formale-sostanziale oggettivamente omesso, come la mancata garanzia, non è necessariamente dovuto un preventivo contraddittorio o un invito a fornire chiarimenti.
• Quando l'imposta non versata risulta dalla dichiarazione o dall'inosservanza di condizioni documentali necessarie per una compensazione, l'Amministrazione può procedere direttamente all'iscrizione a ruolo senza un previo avviso di accertamento.
• L'indebita compensazione può essere trattata come omesso versamento, con applicazione della relativa sanzione, se la compensazione non si è perfezionata secondo i requisiti di legge.
• La legittimità di un atto tributario si valuta normalmente al momento della sua emanazione; fatti successivi, come la scadenza di una garanzia, non eliminano retroattivamente l'illegittimità o la legittimità originaria dell'atto.
• Il principio di neutralità dell'IVA tutela gli obblighi sostanziali, ma non impedisce agli Stati di subordinare procedure agevolative, come la compensazione infragruppo, al rispetto di garanzie e adempimenti necessari a prevenire perdite di gettito.