Cassazione Civile, Sentenza n. 28442/2021 del 15/10/2021

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione tributaria regionale Abruzzo che, accogliendo l'appello dell'Agenzia, aveva dichiarato legittimo l'avviso di accertamento relativo a IVA, IRPEG e IRAP per l'anno 2004. La controversia verteva in particolare sulla spettanza della detrazione IVA connessa a operazioni qualificate dalla contribuente come conferimenti in associazione in partecipazione e/o cessioni di contratto e sulla eventuale esclusione dall'imposta di taluni apporti (usufrutto di azioni, prestazioni di consulenza). In sede di cassazione la ricorrente ha denunciato: omessa pronuncia e omessa motivazione (art.12 L. 27/7/2000, n.212), violazione e falsa applicazione dell'art.57 d.lgs. 546/1992, violazione e falsa applicazione dell'art.2 DPR 633/1972 (nozione di cessione di beni e operazioni soggette a IVA), e mancata pronuncia su questioni relative alla legittimità e quantificazione delle sanzioni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. I primi due motivi sono stati dichiarati inammissibili (distinzione tra omessa pronuncia e omessa motivazione; difetto di autosufficienza nella esposizione degli 'errori in procedendo' impedendo alla Corte di verificare il presunto mutamento di eccezione in appello). Il motivo principale sulla normativa IVA (art.2 DPR 633/1972) è stato ritenuto infondato: la CTR aveva accertato la fittizietà delle operazioni e l'abuso del diritto finalizzato a vantaggi fiscali, con la conseguente esclusione della detrazione IVA perché non si erano verificati apporti effettivi. Anche le doglianze relative alle sanzioni e alla continuazione sono state considerate esaminate e implicitamente respinte dalla CTR; pertanto nessun vizio di omissione della pronuncia è emerso. La soccombente (CCH) è stata condannata alle spese processuali.

Norme richiamate

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (statuto del contribuente), art.12

  La ricorrente ha denunciato omissione/insufficiente motivazione sul punto; la Corte ha chiarito la differenza tra omessa pronuncia (art.112 c.p.c., rimessa a art.360 n.4) e omessa motivazione (art.360 n.5) e ha ritenuto la doglianza inammissibile o infondata a seconda dei profili.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art.57

  Richiamato nella censura per presunta indebita applicazione; tuttavia il motivo è stato dichiarato inammissibile o, in subordine, non convincente per carenza di elementi autosufficienti che consentissero alla Corte di esaminare l'errore procedurale denunciato.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art.2

  Definisce la nozione di cessione di beni e l'ambito soggettivo dell'IVA. La Corte ha osservato che, anche se in astratto gli apporti sarebbero ricaduti nell'ambito dell'art.2 (e dunque soggetti a IVA), la CTR ha accertato la fittizietà delle operazioni; per operazioni inesistenti non sorge il diritto alla detrazione.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art.3 (commi richiamati: comma 2 n.5 e comma 4 lett. c)

  Disciplina le cessioni di contratto come prestazioni di servizi ed esclude talune tipologie; la ricorrente contestava l'interpretazione, ma la Corte ha confermato che la questione secondaria è superata dal fatto che le operazioni sono state ritenute fittizie.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art.10, comma 1, n.4

  Norma di esenzione citata in relazione all'usufrutto di azioni; la CTR aveva considerato l'usufrutto esente, ma nel complesso ha escluso la detrazione per l'inesistenza delle operazioni nel loro complesso.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art.12

  Rilevante in tema di regime delle sanzioni e della continuazione; la ricorrente ne chiedeva l'applicazione, ma la CTR ha esaminato la questione e l'ha implicitamente rigettata.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art.10, comma 3

  Citata dalla ricorrente a supporto della deduzione in tema di sanzioni; comunque la Corte ha ritenuto che la CTR abbia trattato la questione, senza omissione di pronuncia.

• Codice di procedura civile, art.112

  Richiamato per chiarire la nozione di omessa pronuncia come violazione della corrispondenza tra chiesto e pronunciato; la Corte ha precisato che tale vizio deve essere dedotto specificamente come 'error in procedendo' ai sensi di art.360 n.4.

• Codice di procedura civile, art.360, nn.4 e 5

  Art.360 n.4 riguarda l'omessa pronuncia (error in procedendo); n.5 la motivazione. La Corte ha applicato la distinzione per valutare l'ammissibilità dei motivi di cassazione.

• Codice di procedura civile, art.378

  Riferimento procedurale alla memoria ex art.378; la norma è solo richiamata come dato di causa (memoria illustrativa presentata nel corso del processo).

Massime di principio

• Se il giudice di merito accerta la fittizietà o l'inesistenza sostanziale delle operazioni, il diritto alla detrazione IVA può essere escluso anche se formalmente le operazioni rientrerebbero nella nozione di operazione imponibile.
• Le censure sulla omessa pronuncia (art.112 c.p.c.) e sulla omessa motivazione sono distinte e vanno dedotte con i corretti profili procedurali: l'omessa pronuncia va segnalata come 'error in procedendo' ai sensi di art.360 n.4, la carenza motivazionale ai sensi di art.360 n.5.
• In tema di 'errori in procedendo' la Corte di Cassazione può esaminare anche il fatto, ma la parte deve rispettare il principio di autosufficienza descrivendo chiaramente gli atti e i passaggi che si intendono censurare, così da consentire la verifica senza dover effettuare indagini sui documenti di merito.
• Un mutamento di teoria processuale della controparte in appello (introduzione di una nuova eccezione) può essere inammissibile se non adeguatamente motivato o se configurato come nuova eccezione in senso stretto; la parte che denuncia l'errore deve riportare i passaggi essenziali dell'atto impugnato.
• Le doglianze sulle sanzioni devono essere prospettate in modo chiaro e riproposte in appello: se il giudice di secondo grado prende in considerazione la questione e la respinge implicitamente, non sussiste omessa pronuncia.