Cassazione Civile, Ordinanza n. 20095/2025 del 18/07/2025

Esito

La controversia

A seguito di una verifica fiscale della Guardia di finanza presso un'associazione sportiva dilettantistica, l'Agenzia delle entrate notificava un avviso di accertamento con recupero di ritenute, IRAP e IVA, oltre a interessi e sanzioni. I contribuenti impugnavano l'atto eccependo, tra l'altro, la nullità dell'avviso per difetto di sottoscrizione valida: sostenevano che non fosse stata provata in giudizio la preesistenza di una delega di firma in capo al funzionario che aveva sottoscritto l'atto, né la sua legittimazione soggettiva. La CTR rigettava le censure ritenendo sufficiente la riferibilità dell'atto all'ufficio e valorizzando una pretesa delega del direttore provinciale ad interim. Con il ricorso per cassazione venivano denunciati, in sintesi, la nullità della sentenza per violazione dell'art. 115 c.p.c. e la violazione dell'art. 42 d.P.R. 600/1973, sostenendo che l'Ufficio non avesse prodotto documenti idonei a dimostrare la valida delega e che non potesse supplirsi con il solo principio di riferibilità dell'atto all'apparato amministrativo. Gli ulteriori motivi, rimasti assorbiti, riguardavano la mancata produzione del PVC con allegati, la tardività di una memoria dell'Ufficio, il raddoppio dei termini di accertamento e la determinazione dei costi secondo il criterio di cassa anziché di competenza.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i primi due motivi di ricorso, ritenendoli fondati. Ha affermato che, in caso di contestazione specifica della legittimazione del sottoscrittore dell'avviso di accertamento, l'Amministrazione deve provare la sussistenza di una valida delega di firma e il suo corretto esercizio; tale prova non può essere sostituita dal solo richiamo alla riferibilità dell'atto all'ufficio. Ha inoltre ritenuto inidoneo, nel caso concreto, l'ordine di servizio prodotto, perché meramente confermativo di precedenti disposizioni non prodotte e quindi non idoneo a consentire il controllo ex post della effettiva attribuzione del potere di firma. I restanti quattro motivi sono stati dichiarati assorbiti. L'ordinanza si conclude con la cassazione della sentenza impugnata e il rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  L'avviso di accertamento è nullo se non è sottoscritto dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato; la prova della valida delega incombe sull'Amministrazione in caso di contestazione del contribuente.

• art. 56 d.P.R. n. 633/1972

  Per l'imposizione indiretta richiama la disciplina dell'art. 42 d.P.R. 600/1973, con conseguente applicazione della medesima regola sulla sottoscrizione dell'avviso di accertamento.

• art. 115 c.p.c.

  Non consente al giudice di ritenere valida la sottoscrizione dell'atto impositivo in assenza di prova della delega; il principio di acquisizione non supera il difetto di documentazione del potere di firma.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Viene invocato come vizio di violazione o falsa applicazione di legge per la erronea applicazione dell'art. 42 d.P.R. 600/1973.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Viene invocato come vizio di nullità della sentenza per violazione dell'art. 115 c.p.c.

• art. 7, comma 1, L. n. 212/2000

  Richiamato dalla sentenza impugnata in relazione alla motivazione dell'atto e alla sua legittimazione formale.

• art. 54, comma 5, d.P.R. n. 633/1972

  Norma posta a base dell'avviso di accertamento IVA oggetto di impugnazione.

• art. 43 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato nei motivi rimasti assorbiti in tema di termini di accertamento.

• art. 57 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nei motivi rimasti assorbiti in tema di termini di accertamento IVA.

• art. 20 d.lgs. n. 472/1997

  Richiamato nei motivi rimasti assorbiti in tema di termini di accertamento e sanzioni.

• art. 109 TUIR

  Richiamato nei motivi rimasti assorbiti in tema di imputazione dei costi secondo competenza o cassa.

Massime di principio

• Quando il contribuente contesta specificamente la legittimazione del firmatario dell'avviso di accertamento, l'Agenzia delle entrate deve produrre in giudizio elementi idonei a dimostrare l'esistenza e la validità della delega di firma, non potendo limitarsi ad affermare la riferibilità dell'atto all'ufficio.
• La delega alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento ha natura di delega di firma e non di funzioni; può essere documentata anche mediante ordini di servizio, ma solo se questi consentono un controllo ex post effettivo sulla provenienza del potere dal soggetto legittimato.
• Un ordine di servizio meramente confermativo di precedenti disposizioni non prodotte non è sufficiente a dimostrare la legittimazione del sottoscrittore, perché impedisce la verifica della catena attributiva del potere di firma.
• Per l'avviso di accertamento, la sanzione di nullità prevista dall'art. 42 d.P.R. 600/1973 esclude che possa operare, in via sanante, il solo criterio generale di riferibilità dell'atto all'apparato amministrativo.
• In caso di contestazione della validità della sottoscrizione, il giudice deve verificare in concreto il contenuto e la portata della delega prodotta, senza arrestarsi a formule organizzative generiche o alla posizione apicale interna del funzionario firmatario.

Come è indicizzato