Cassazione Civile, Ordinanza n. 28862/2022 del 05/10/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un contratto di affitto di ramo d'azienda comprensivo di un compendio immobiliare, registrato con applicazione dell'IVA e dell'imposta di registro in misura fissa in ragione della dichiarata prevalenza delle componenti immateriali sul valore degli immobili. Successivamente, in occasione della cessione dello stesso ramo d'azienda a un terzo, risultava indicato che il valore del compendio immobiliare superava il 50% del totale. Sulla base di tale dato, l'Ufficio emetteva avvisi di liquidazione dell'imposta complementare di registro in misura proporzionale, applicando la disciplina antielusiva dell'art. 35, comma 10-quater, d.l. 223/2006 e l'art. 5 della tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. 131/1986. Le società impugnavano gli avvisi sostenendo l'incompatibilità del regime con la direttiva 2006/112/CE e l'erronea applicazione della norma antielusiva in assenza di un intento elusivo concreto. La CTP respingeva i ricorsi; la CTR, riuniti gli appelli, annullava gli avvisi ritenendo che l'Agenzia avesse violato l'art. 20 d.P.R. 131/1986, perché avrebbe valorizzato elementi estranei all'atto registrato, traendo la tassazione dai valori emergenti dal successivo contratto di cessione del ramo d'azienda. L'Agenzia ricorreva per cassazione con due motivi: con il primo deduceva violazione degli artt. 112 c.p.c. e 57 d.lgs. 546/1992, sostenendo che la questione dell'art. 20 era nuova in appello e dunque inammissibile; con il secondo deduceva violazione degli artt. 35, comma 10-quater, d.l. 223/2006, 14 d.P.R. 633/1972, 20 e 51 d.P.R. 131/1986, contestando nel merito l'affermazione della CTR sulla pretesa violazione dell'art. 20.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo, ritenendo effettivamente nuova e quindi inammissibile, ai sensi dell'art. 57 d.lgs. 546/1992, la questione relativa alla violazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986, mai proposta in primo grado dalle contribuenti. Ha precisato che l'art. 20 riguarda l'interpretazione dell'atto sulla base dei suoi elementi testuali, mentre nella specie gli avvisi di liquidazione derivavano da una diversa operazione: la definizione della base imponibile in funzione antielusiva ai sensi dell'art. 35, comma 10-quater, d.l. 223/2006. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla CTR del Veneto in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese dell'intero giudizio.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato come parametro della dedotta violazione per asserita pronuncia su questione non introdotta ritualmente nel giudizio di merito.

• art. 57 d.lgs. 546/1992

  Le eccezioni e le questioni nuove in appello sono inammissibili; la CTR avrebbe dovuto non esaminare la questione dell'art. 20 perché non proposta in primo grado.

• art. 20 d.P.R. 131/1986

  L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi

  È norma sull'interpretazione dell'atto; consente di individuare intrinseca natura ed effetti giuridici dell'atto registrato sulla base dei soli elementi desumibili dall'atto medesimo, non di rideterminare la base imponibile in funzione antielusiva.

• art. 35, comma 10-quater, d.l. 223/2006

  Norma antielusiva applicabile anche all'affitto d'azienda il cui valore complessivo sia costituito per più del 50% dal valore normale di fabbricati; serve a definire la base imponibile delle imposte indirette in funzione antielusiva.

• art. 14 d.P.R. 633/1972

  Richiamato quale parametro per la determinazione del valore normale dei fabbricati ai fini della disciplina antielusiva.

• art. 51 d.P.R. 131/1986

  Richiamato nel quadro della disciplina dell'imposta di registro e della determinazione della base imponibile.

• art. 5 della tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. 131/1986

  Richiamato quale base normativa dell'imposizione applicata agli atti in esame.

• Direttiva 2006/112/CE

  Evocata dalle contribuenti per sostenere l'incompatibilità del regime impositivo applicato, ma la Corte non decide sul punto, poiché il primo motivo assorbe il resto.

Massime di principio

• Nel processo tributario, la questione nuova introdotta per la prima volta in appello è inammissibile e il giudice non può fondare la decisione su di essa se non sia stata proposta in primo grado.
• L'art. 20 del d.P.R. 131/1986 disciplina l'interpretazione dell'atto registrato e consente di valorizzare solo gli elementi desumibili dall'atto medesimo per ricostruirne natura ed effetti giuridici; non può essere confuso con le norme che incidono sulla determinazione della base imponibile.
• Quando l'Ufficio determina l'imposta in applicazione di una norma antielusiva che incide sulla base imponibile, l'operazione non va qualificata come interpretazione dell'atto ai sensi dell'art. 20, ma come distinta attività di quantificazione del tributo.
• La distinzione tra interpretazione dell'atto e definizione della base imponibile è decisiva anche ai fini della qualificazione delle difese come eccezioni nuove nel giudizio tributario.

Come è indicizzato