Corte di giustizia, Sentenza C-288/19

Messa a disposizione di autovetture aziendali e noleggio di mezzi di trasporto ai fini IVA

La pronuncia, resa in sede di rinvio pregiudiziale dal Finanzgericht des Saarlandes, riguarda l’interpretazione dell’articolo 56, paragrafo 2, della direttiva 2006/112/CE in un contesto di mobilità transfrontaliera dei dipendenti. Il caso concerne la concessione di autovetture da parte di una società lussemburghese a due dipendenti residenti in Germania e occupati in Lussemburgo.

Fatti e procedimento principale

La società QM, con sede in Lussemburgo, aveva messo a disposizione due veicoli destinati all’impresa a favore di due collaboratori che li utilizzavano sia per fini professionali sia privati. Per uno dei dipendenti l’uso era gratuito; per l’altro era previsto un prelievo annuo di EUR 5 688 dalla retribuzione. In Lussemburgo l’operazione non era stata assoggettata a IVA né aveva dato diritto a detrazione dell’IVA a monte; successivamente la società aveva presentato in Germania dichiarazioni IVA trattando la messa a disposizione come prestazioni imponibili. A seguito del rigetto del suo reclamo, la società ha adito il giudice tributario tedesco.

Questione pregiudiziale

Il giudice del rinvio ha chiesto se la nozione di "prestazioni di servizi di noleggio di un mezzo di trasporto a una persona che non è soggetto passivo" comprenda anche la concessione in uso di un’autovettura aziendale a un dipendente quando:

• il dipendente non versa alcun corrispettivo;
• non destina a tale fine una parte della retribuzione in denaro;
• non rinuncia ad altri benefici sulla base di un accordo tra le parti.

Quadro normativo rilevante

La Corte richiama anzitutto la disciplina generale IVA della direttiva 2006/112/CE:

• articolo 2, paragrafo 1, lettera c), sulle prestazioni di servizi a titolo oneroso;
• articolo 24, paragrafo 1, sulla nozione generale di prestazione di servizi;
• articolo 26, paragrafo 1, sulle operazioni assimilate a prestazioni di servizi a titolo oneroso;
• articolo 56, paragrafi 1, 2 e 3, sul luogo delle prestazioni di servizi di noleggio di mezzi di trasporto. Richiama inoltre l’articolo 38 del regolamento di esecuzione (UE) n. 282/2011, che qualifica le automobili come mezzi di trasporto, e menziona il precedente assetto della sesta direttiva 77/388/CEE.

Ragionamento della Corte: natura imponibile dell’operazione

La Corte osserva che l’articolo 56, paragrafo 2, si applica solo se l’operazione è già soggetta all’IVA. Pertanto, occorre prima verificare se la messa a disposizione del veicolo costituisca una prestazione di servizi a titolo oneroso ai sensi dell’articolo 2, paragrafo 1, lettera c).

Secondo la giurisprudenza richiamata, una prestazione è "a titolo oneroso" solo quando esiste un rapporto giuridico con scambio di reciproche prestazioni e un nesso diretto tra il servizio reso e il corrispettivo ricevuto. Nei rapporti datore di lavoro/dipendente tale nesso può derivare, ad esempio, dalla rinuncia del dipendente a parte della retribuzione in denaro o da un sistema di opzioni che comporti una scelta economica equivalente.

Nel caso descritto dal giudice del rinvio, invece, il dipendente non paga nulla, non riduce la retribuzione e non rinuncia ad altri benefici: perciò, fatte salve le verifiche di fatto, la Corte afferma che la messa a disposizione gratuita non può essere qualificata come prestazione di servizi a titolo oneroso. Di conseguenza, essa non rientra nell’articolo 56, paragrafo 2.

Esclusione della qualificazione come noleggio senza canone monetario

La Corte esamina poi l’eventuale assimilazione ex articolo 26, paragrafo 1, lettera a), che riguarda l’uso privato di un bene destinato all’impresa quando vi sia stata detrazione dell’IVA a monte. Richiamando la propria giurisprudenza, precisa che una simile assimilazione non può trasformarsi, per via indiretta, in un noleggio di mezzo di trasporto ai fini dell’articolo 56, paragrafo 2.

In particolare, la nozione di "noleggio" richiede un canone pagabile in denaro: non è sufficiente un beneficio in natura o una mera valorizzazione fiscale dell’uso privato del veicolo. L’assenza di pagamento impedisce quindi di rientrare nell’articolo 56, paragrafo 2, primo comma.

Caso del veicolo contro corrispettivo trattenuto sulla retribuzione

La Corte aggiunge un chiarimento utile perché dal fascicolo emerge anche una seconda situazione: uno dei dipendenti aveva corrisposto circa EUR 5 700 l’anno tramite trattenute sulla retribuzione. In tale ipotesi, l’operazione può costituire una prestazione di servizi a titolo oneroso e, quindi, potenzialmente un noleggio ai sensi dell’articolo 56, paragrafo 2, purché il giudice nazionale verifichi gli ulteriori elementi fattuali.

La Corte rileva che:

• il veicolo era messo a disposizione di una persona non soggetto passivo;
• si trattava di un mezzo di trasporto ai sensi dell’articolo 38 del regolamento di esecuzione n. 282/2011;
• l’uso era di durata superiore a 30 giorni, quindi non di breve termine ai sensi dell’articolo 56, paragrafo 3.

Viene inoltre precisato che non ostano alla qualificazione come noleggio né il fatto che la società non fosse proprietaria del veicolo in diritto nazionale, né l’assenza di un contratto separato rispetto al contratto di lavoro, purché sia ravvisabile un vero accordo sulla durata del godimento e sul diritto di utilizzo esclusivo.

Principio affermato e dispositivo

La Corte conclude che l’articolo 56, paragrafo 2, primo comma, della direttiva 2006/112/CE non si applica quando la messa a disposizione dell’auto aziendale non costituisce una prestazione di servizi a titolo oneroso ai sensi dell’articolo 2, paragrafo 1, lettera c). Al contrario, esso si applica se il dipendente dispone stabilmente del diritto di usare il veicolo per fini privati ed escluderne altri, dietro versamento di un canone e per una durata convenuta superiore a 30 giorni.

Utilità pratica per gli operatori

La decisione è rilevante per distinguere tra:

• uso gratuito o meramente accessorio del veicolo aziendale, che di regola non integra noleggio ai fini del luogo di imposizione IVA;
• concessione onerosa e stabile del veicolo al dipendente, che può invece essere trattata come noleggio non a breve termine, con tassazione nel luogo di residenza del beneficiario non soggetto passivo. Per imprese, consulenti fiscali e payroll, il punto decisivo è l’esistenza di un corrispettivo monetario o economicamente equivalente e di un diritto autonomo di uso privato esclusivo.