Ordinanza del 26/11/2018 n. 565 - Comm. Trib. Prov. Parma

Ordinanza di rinvio pregiudiziale e oggetto della controversia

La Commissione Tributaria Provinciale di Parma – Sezione Terza, con ordinanza del 15 ottobre 2018, dispone la sospensione di due procedimenti riuniti e trasmette gli atti alla Corte di Giustizia dell’Unione Europea ai sensi dell’art. 267, secondo comma, TFUE.

I giudizi riguardano la legittimità di provvedimenti emessi dall’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, con i quali la titolarità dell’obbligazione tributaria relativa all’Imposta Unica sulle scommesse è stata attribuita principalmente ai Centri Trasmissione Dati (CTD) e, in via solidale, a Stanleybet Malta Ltd.

Soggetti e modello operativo di Stanleybet e dei CTD

Stanleybet è descritta come una società di bookmaking stabilita a Malta, appartenente al Gruppo Stanley e controllata da Stanley International Betting Limited, autorizzata a operare in diversi Paesi dell’Unione Europea.

Secondo la ricostruzione contenuta nell’ordinanza, la società non ha potuto accedere al sistema concessorio italiano a causa delle caratteristiche discriminatorie delle gare indette dallo Stato italiano. Per operare verso il mercato italiano si avvale quindi di prestatori di servizi transfrontalieri, denominati CTD.

I CTD:

• sono ubicati in locali aperti al pubblico;
• svolgono attività di elaborazione e trasmissione telematica dei dati relativi alla prenotazione delle scommesse;
• utilizzano le quote e gli eventi presenti nel palinsesto predisposto da Stanleybet;
• trasmettono le dichiarazioni di volontà dello scommettitore e i flussi relativi ai mezzi di pagamento;
• non sono parti del contratto di scommessa, che viene stipulato direttamente tra Stanleybet e lo scommettitore;
• non determinano le quote, non assumono il rischio economico della giocata e non partecipano all’esito della scommessa;
• ricevono una provvigione calcolata sul volume delle scommesse, indipendentemente dall’esito o dal margine conseguito.

La Commissione sottolinea pertanto la natura meramente materiale, ausiliaria e preparatoria dell’attività dei CTD rispetto all’organizzazione e alla gestione dell’impresa di bookmaking, svolta da Stanleybet dall’estero.

Quadro del sistema concessorio italiano

Il settore italiano dei giochi e delle scommesse è tradizionalmente sottoposto a una privativa statale, originariamente prevista dal D.Lgs. 496/1948. Il sistema si articola in due livelli:

• l’assegnazione di una concessione al bookmaker mediante gara pubblica;
• il rilascio di un’autorizzazione di pubblica sicurezza ai soggetti incaricati della raccolta sul territorio.

L’ordinanza richiama tre gare per l’affidamento delle concessioni sulla rete fisica, tutte censurate dalla Corte di Giustizia dell’Unione Europea per profili di esclusione o discriminazione:

• la gara CONI del 1999, oggetto delle sentenze Gambelli, causa C-243/01, e Placanica, cause riunite C-338/04, C-359/04 e C-360/04;
• la gara Bersani del 2006, esaminata nella sentenza Costa e Cifone, cause riunite C-72/10 e C-77/10;
• la gara Monti del 2012, censurata dalla sentenza Laezza, causa C-375/14, del 28 gennaio 2016.

Secondo la prospettazione accolta nell’ordinanza, l’assenza di concessione per Stanleybet sarebbe quindi riconducibile a pregresse restrizioni incompatibili con il diritto dell’Unione, non a un’attività abusiva liberamente scelta dall’operatore.

Normativa nazionale sull’Imposta Unica

L’art. 1 del D.Lgs. 504/1998 prevede l’Imposta Unica per concorsi pronostici e scommesse di qualunque tipo, relative a qualsiasi evento, anche se svolto all’estero.

L’art. 3 del medesimo decreto, nella formulazione originaria, individuava quali soggetti passivi coloro che gestiscono, anche in concessione, concorsi pronostici e scommesse.

L’art. 1, comma 66, della legge di stabilità 2011 ha introdotto una norma interpretativa secondo cui è soggetto passivo chiunque, anche in assenza di concessione, gestisca con qualsiasi mezzo, anche telematico, per conto proprio o di terzi, inclusi soggetti ubicati all’estero, concorsi pronostici o scommesse di qualsiasi genere. Quando l’attività è esercitata per conto di terzi, il soggetto per conto del quale essa è esercitata è obbligato solidalmente al pagamento dell’imposta e delle sanzioni.

La stessa legge ha precisato che l’Imposta Unica è dovuta anche quando la raccolta, compresa quella a distanza, avvenga in assenza o in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell’Economia e delle Finanze – Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato.

La legge 288/1998, art. 1, comma 2, lett. b), prevedeva invece che l’imposta dovesse applicarsi alle scommesse accettate nel territorio italiano.

Sanzioni e ulteriori disposizioni richiamate

L’art. 5 del D.Lgs. 504/1998 stabilisce, tra l’altro, le seguenti sanzioni:

• dal 120% al 240% della maggiore imposta per la sottrazione di base imponibile;
• chiusura dell’esercizio da uno a sei mesi se la base imponibile sottratta supera euro 50.000;
• sanzione del 30% degli importi non versati o versati tardivamente;
• sanzione da euro 516 a euro 2.000 per omessa o inesatta presentazione della segnalazione certificata di inizio attività.

Il D.M. 1° marzo 2006, n. 111, prevede che la raccolta delle scommesse sia effettuata dai concessionari tramite luoghi di vendita autorizzati e vieta l’intermediazione da parte di soggetti diversi da quelli incaricati dal concessionario. L’art. 16 pone a carico del concessionario il pagamento dell’Imposta Unica.

Sono inoltre richiamate le disposizioni del D.P.R. 600/1973, art. 64, sul diritto di rivalsa del soggetto obbligato al pagamento dell’imposta insieme con altri o in luogo di altri.

Evoluzione della base imponibile e delle aliquote

La legge 28 dicembre 2015, n. 208, art. 1, comma 945, ha stabilito, dal 1° gennaio 2016, che per le scommesse a quota fissa, escluse quelle ippiche, l’Imposta Unica si applichi alla differenza tra somme giocate e vincite corrisposte, con aliquote:

• del 18% per la raccolta su rete fisica;
• del 22% per la raccolta a distanza.

Secondo l’ordinanza, tale modifica avrebbe trasformato il tributo da imposta indiretta, collegata al consumo dello scommettitore, a imposta diretta sull’attività economica del bookmaker.

Per le ricevitorie non collegate al totalizzatore nazionale, l’art. 1, comma 644, lett. g), della legge 190/2014, come modificato dalla legge 208/2015, prevede dal 1° gennaio 2016 un imponibile forfettario pari al triplo della media della raccolta effettuata nella provincia in cui si trova l’esercizio o il punto di raccolta, determinata sulla base dei dati del totalizzatore nazionale relativi al periodo d’imposta precedente.

La Commissione considera tale criterio particolarmente gravoso e potenzialmente sproporzionato per i CTD collegati a bookmaker privi di concessione.

Accertamento ADM e qualificazione dei CTD

Nel caso concreto, ADM ha qualificato i CTD come “gestori per conto terzi” ai sensi dell’art. 3 del D.Lgs. 504/1998, come interpretato dall’art. 1, comma 66, della legge 220/2010.

Su tale base, l’Ufficio ha:

• individuato il CTD quale soggetto passivo dell’Imposta Unica;
• qualificato Stanleybet come soggetto per conto del quale il CTD avrebbe gestito l’attività di scommessa;
• richiesto a Stanleybet il pagamento dell’imposta in qualità di obbligata solidale;
• applicato la disciplina fiscale anche in relazione ad attività svolte senza concessione italiana.

La questione principale consiste quindi nello stabilire se la normativa nazionale possa attribuire la soggettività passiva a un intermediario che, secondo la ricostruzione fattuale, si limita alla trasmissione dei dati e non gestisce il bookmaker né il contratto di scommessa.

Giurisprudenza nazionale richiamata

La sentenza della Corte costituzionale n. 350 del 29 ottobre 2007 ha individuato la funzione gestoria nelle attività di organizzazione ed esercizio delle scommesse e ha ricondotto il presupposto dell’Imposta Unica alla scommessa.

L’ordinanza richiama inoltre un provvedimento del Tribunale del Riesame di Roma del 3 novembre 2014, secondo cui i CTD Stanleybet svolgono un’attività meramente ausiliaria o preparatoria, senza autonomia organizzativa e decisionale, senza assumere il rischio dell’attività e con remunerazione parametrata al volume delle scommesse.

La Corte di Cassazione, con sentenza 25 giugno 2015, n. 26728, avrebbe confermato che i CTD si limitano a fornire supporto tecnico per l’inoltro dei dati, restano estranei al contratto di scommessa e non hanno autonomia nell’organizzazione della piattaforma, gestita interamente dall’estero dal gruppo Stanley.

È richiamata anche la comunicazione AAMS 7 giugno 2012, n. 2, secondo cui l’Imposta Unica colpisce il consumo del prodotto e l’imposta è dovuta in Italia quando la scommessa avviene in Italia.

Compatibilità con gli artt. 52, 56 e 57 TFUE

La Commissione dubita che l’interpretazione nazionale della disciplina dell’Imposta Unica sia compatibile con la libera prestazione dei servizi e con i principi di parità di trattamento e non discriminazione sanciti dal diritto dell’Unione.

L’art. 56 TFUE vieta le restrizioni alla libera prestazione dei servizi tra Stati membri, mentre l’art. 57 impone la parità di trattamento tra prestatori nazionali e prestatori stabiliti in altri Stati membri. L’art. 52 TFUE consente deroghe per ragioni di ordine pubblico, pubblica sicurezza e sanità pubblica, nei limiti previsti dal Trattato.

L’ordinanza ricorda che la Corte di Giustizia considera restrizione non solo la discriminazione fondata sulla nazionalità, ma anche qualsiasi misura che renda più difficile, ostacoli o renda meno attraente la prestazione transfrontaliera rispetto a quella interna. Tali principi si applicano anche alle imposte non armonizzate, poiché gli Stati membri devono esercitare la propria competenza fiscale nel rispetto del diritto dell’Unione.

La libera prestazione dei servizi può essere invocata tanto dal prestatore quanto dal destinatario del servizio e può essere fatta valere anche nei confronti dello Stato in cui il prestatore è stabilito, quando i servizi sono forniti a destinatari stabiliti in un altro Stato membro. La controversia non riguarderebbe quindi una situazione puramente interna, poiché Stanleybet e i CTD sono stabiliti in Stati membri diversi e operano nell’ambito di servizi transfrontalieri.

Profili di discriminazione individuati dalla Commissione

La Commissione ravvisa una duplice disparità di trattamento.

Da un lato, i CTD operanti per bookmaker esteri privi di concessione sarebbero assoggettati all’Imposta Unica, mentre le ricevitorie che svolgono attività sostanzialmente analoga per concessionari nazionali non sarebbero soggetti passivi del tributo.

Dall’altro lato, i CTD sarebbero assimilati fiscalmente ai concessionari nazionali, benché le loro funzioni siano profondamente diverse. I concessionari organizzano il gioco, determinano le quote, gestiscono il rischio economico e sono direttamente tenuti al pagamento dell’imposta; i CTD, invece, svolgono soltanto servizi tecnici e ausiliari.

Secondo l’ordinanza, l’applicazione della stessa disciplina a situazioni non comparabili e di discipline diverse a situazioni comparabili potrebbe violare il principio di non discriminazione.

La disparità sarebbe particolarmente evidente perché un medesimo esercizio che prestasse servizi di ricevitoria sia a un concessionario nazionale sia a un operatore comunitario sarebbe tassato soltanto per le scommesse processate per quest’ultimo, pur svolgendo la medesima attività materiale.

Incidenza economica dell’imposta sui CTD

La Commissione osserva che il CTD non dispone degli strumenti economici e contrattuali per traslare l’onere dell’imposta sullo scommettitore. Il bookmaker concessionario, invece, può incidere sulle quote offerte e trasferire il costo fiscale nel rapporto con il cliente.

Il CTD:

• non è parte del contratto di scommessa;
• non determina le quote;
• non assume il rischio della giocata;
• non partecipa alla vincita o alla perdita;
• riceve esclusivamente una provvigione sul volume delle giocate.

Di conseguenza, l’imposizione potrebbe rimanere definitivamente a carico del CTD, rendendo economicamente insostenibile l’attività. Lo stesso risultato si produrrebbe qualora Stanleybet pagasse il tributo in qualità di obbligata solidale e agisse poi in rivalsa nei confronti del CTD ai sensi dell’art. 64, comma 3, del D.P.R. 600/1973.

Possibili giustificazioni e principio di proporzionalità

La Commissione ritiene necessario verificare se le restrizioni eventualmente derivanti dalla disciplina fiscale possano essere giustificate da ragioni di ordine pubblico, pubblica sicurezza, tutela dei consumatori, prevenzione delle frodi o contrasto all’incitamento a spese eccessive nel gioco.

Secondo la prospettazione dell’ordinanza, l’obiettivo effettivo della legge 220/2010 sarebbe stato principalmente il recupero di gettito e il contrasto all’evasione. Il mero incremento delle entrate fiscali, qualificato come obiettivo economico, non costituirebbe un motivo idoneo a giustificare una restrizione alla libera prestazione dei servizi.

Viene inoltre contestata la coerenza della disciplina nazionale, poiché lo Stato italiano, da un lato, invoca la tutela dei consumatori e il contrasto al gioco illecito e, dall’altro, promuove la raccolta fiscale derivante dal gioco e dalle scommesse.

La Commissione ritiene quindi necessario verificare il superamento del test di proporzionalità, coerenza e sistematicità, anche considerando che la disciplina fiscale sarebbe stata applicata senza sanare le pregresse discriminazioni nell’accesso al sistema concessorio e senza consentire a Stanleybet di ottenere un’autorizzazione di pubblica sicurezza indipendente dal collegamento con un concessionario italiano.

Effetti della sentenza della Corte costituzionale n. 27 del 2018

La Corte costituzionale, con sentenza n. 27 del 23 gennaio 2018, depositata il 14 febbraio 2018 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 8 del 21 febbraio 2018, ha dichiarato l’illegittimità costituzionale della disciplina dell’Imposta Unica nella parte in cui, per le annualità precedenti al 2011, assoggettava al tributo le ricevitorie operanti per conto di bookmaker privi di concessione, comprese le ricevitorie Stanleybet.

La pronuncia era stata originata dall’ordinanza di rinvio n. 430/2015 della Commissione tributaria provinciale di Rieti, relativa ad avvisi di accertamento per gli anni 2008 e 2009. La Commissione di Parma rileva che, per tali annualità, la norma ha cessato di avere efficacia e gli avvisi dovrebbero essere annullati.

Secondo l’ordinanza, la Corte costituzionale si sarebbe spinta oltre l’oggetto del rinvio, affermando per le annualità successive al 2011 che il tributo è dovuto anche in caso di scommesse raccolte fuori dal sistema concessorio da bookmaker esteri privi di concessione.

Critiche alla pronuncia costituzionale per gli anni successivi al 2011

La Commissione ritiene che la sentenza n. 27 del 2018 non abbia risolto i dubbi di compatibilità con il diritto dell’Unione per gli anni successivi al 2011.

In particolare, la Consulta avrebbe:

• equiparato fiscalmente concessionari e operatori esteri privi di concessione, senza estendere l’equiparazione alla peculiare posizione di Stanleybet, ritenuta operatore discriminato nell’accesso alle gare ma legittimato a operare in Italia;
• omesso di distinguere Stanleybet dagli operatori esteri la cui attività è abusiva e sanzionata dall’art. 4 della legge 401/1989;
• considerato i CTD quali soggetti passivi e “gestori” dell’attività senza esaminare compiutamente la natura concreta delle loro funzioni;
• lasciato irrisolta la diversa disciplina fiscale tra CTD e ricevitorie collegate ai concessionari nazionali;
• omesso di valutare gli effetti della modifica della base imponibile introdotta per il 2016.

La Commissione contesta inoltre l’idea che il CTD possa neutralizzare l’onere tributario mediante un accordo privato con il bookmaker, stabilendo una commissione comprensiva del costo dell’imposta. Tale soluzione dipenderebbe dalla forza contrattuale del bookmaker e non garantirebbe autonomamente il rispetto del principio di capacità contributiva.

Ulteriori profili di discriminazione dal 2016

Dal 2016, per i concessionari nazionali, l’imposta è applicata sul margine costituito dalla differenza tra somme giocate e vincite corrisposte, mentre per le ricevitorie non collegate al totalizzatore nazionale l’imponibile è determinato forfettariamente in misura pari al triplo della media provinciale della raccolta.

Secondo la Commissione, questa disciplina produce effetti differenti:

• per il concessionario nazionale, il tributo incide sull’attività economica di bookmaking e sulla capacità contributiva del bookmaker;
• per il CTD collegato a un bookmaker privo di concessione, il tributo continua sostanzialmente a gravare sul volume della raccolta e quindi sulla capacità contributiva degli scommettitori, con un aggravio forfettario;
• il CTD viene così assoggettato a un prelievo diverso e più gravoso rispetto alle ricevitorie dei concessionari nazionali, pur svolgendo un’attività analoga.

L’ordinanza qualifica tale meccanismo come un possibile “nuovo” prelievo speciale a carico dei CTD operanti per bookmaker privi di concessione, distinto dalla funzione originaria dell’Imposta Unica.

Quesiti sottoposti alla Corte di Giustizia

La Commissione formula tre quesiti pregiudiziali.

Il primo chiede se gli artt. 52, 56 e 57 TFUE, la giurisprudenza europea in materia di giochi e scommesse e i principi di parità di trattamento e non discriminazione ostino a una normativa italiana che assoggetta all’Imposta Unica gli intermediari nazionali che trasmettono dati di gioco per conto di operatori stabiliti in un altro Stato membro, come Stanleybet Malta, e, eventualmente, gli stessi operatori esteri in solido con gli intermediari.

Il secondo quesito riguarda la disparità di trattamento derivante dal fatto che l’imposta sarebbe applicata soltanto agli intermediari nazionali collegati a operatori esteri, e non anche agli intermediari che svolgono la medesima attività per operatori concessionari statali.

Il terzo quesito concerne la compatibilità con il diritto dell’Unione dell’art. 1, comma 644, lett. g), della legge 190/2014, che impone agli intermediari collegati a operatori esteri, ed eventualmente agli operatori stessi in solido, il pagamento dell’Imposta Unica su un imponibile forfettario pari al triplo della media della raccolta provinciale desunta dal totalizzatore nazionale.

Dispositivo

La Commissione:

• sospende i giudizi riuniti;
• propone alla Corte di Giustizia dell’Unione Europea i tre quesiti interpretativi sopra indicati;
• trasmette gli atti alla Corte di Giustizia;
• lascia impregiudicate le ulteriori questioni di legittimità e di merito sollevate dalle parti.

L’ordinanza è datata Parma, 15 ottobre 2018.