Sentenza del 13/07/2023 n. 557 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Abruzzo

Esito

La controversia

Il Fondo ha impugnato la ritenuta del 15% applicata, negli anni 2007-2010, alle distribuzioni di dividendi da società italiane a favore di un fondo statunitense, sostenendo che ciò ha determinato una discriminazione rispetto ai "fondi comuni di investimento mobiliare aperti" residenti in Italia i quali, ratione temporis, erano assoggettati a un'imposta sostitutiva del 12,5% sul risultato della gestione (art. 9, comma 2, l. n. 77/1983). Il Fondo ha chiesto il rimborso della maggiore tassazione versata per violazione della libertà di circolazione dei capitali (art. 63 TFUE). La controversia è stata rimessa alla Corte di giustizia tributaria in applicazione del principio di diritto enunciato dalla Corte di cassazione (sent. n. 21475/2022) secondo cui l'art. 10, par. 2, lett. b) della Convenzione Italo-USA (che fissa un limite massimo del 15% sulla ritenuta) va interpretato, alla luce del principio di buona fede ex art. 31 della Convenzione di Vienna e del diritto UE, in modo da evitare la violazione dell'art. 63 TFUE, applicando quindi l'aliquota del 12,5% anche ai fondi statunitensi comparabili.

La decisione

La Corte di giustizia tributaria di secondo grado ha accolto l'appello del Fondo conformemente al principio di diritto stabilito dalla Corte di cassazione. L'Agenzia delle entrate è stata condannata a rimborsare al Fondo l'importo di 108.856,25 euro, oltre agli interessi dalla data del versamento fino all'effettivo soddisfo, e al pagamento delle spese processuali (comprensive delle voci liquidate: per il giudizio di legittimità: €5.600,00 per compensi e €200,00 per esborsi più rimborso forfettario del 15% e accessori; per il presente giudizio: €7.000,00 per compensi più accessori).

Norme richiamate

• Convenzione tra Italia e Stati Uniti d'America (art. 10, par. 2, lett. b)

  "l'imposta applicata dallo Stato di residenza della società che paga i dividendi non può eccedere il 15 per cento dell'ammontare lordo"

  La Corte ha interpretato la norma convenzionale alla luce del principio di buona fede e del diritto UE: il limite del 15% è un tetto massimo e non impedisce che, per evitare discriminazioni vietate dall'art. 63 TFUE, si applichi una aliquota inferiore prevista dal diritto interno (qui il 12,5%).

• Legge 23 marzo 1983, n. 77 (art. 9, comma 2)

  Norma nazionale che prevedeva, ratione temporis, per i fondi comuni di investimento mobiliare aperti residenti un'imposta sostitutiva del 12,5% sul risultato della gestione; la Corte ha ritenuto che tale trattamento sostanziale renda i fondi residenti comparabili ai fondi esteri e giustifichi l'applicazione della minore aliquota anche ai fondi statunitensi per evitare discriminazioni.

• Trattato sul Funzionamento dell'Unione Europea (art. 63 TFUE)

  Principio invocato dal ricorrente: proibisce restrizioni alla libera circolazione dei capitali e le discriminazioni fiscali basate sulla residenza; la Corte ha accolto che la differenza fra 15% e 12,5% integrava una restrizione/discriminazione non giustificata.

• Convenzione di Vienna sul diritto dei trattati (art. 31, canone di buona fede)

  Usata come criterio ermeneutico: la interpretazione della disposizione convenzionale deve rispettare la buona fede e può essere orientata a evitare conflitti con norme di rango superiore (diritto UE).

• D.lgs. 24 dicembre 1998, n. 58 (TUF) - riferimento agli O.I.C.R.

  Utilizzato per definire la nozione e le caratteristiche dei fondi comuni di investimento mobiliare aperti (O.I.C.R.) e per valutare la comparabilità soggettiva e strutturale fra il Fondo statunitense e i fondi residenti.

• D.P.R. n. 633 del 1972 (art. 27) e D.lgs. n. 461 del 1997

  Richiamate nel quadro normativo esaminato dalla Corte per la disciplina fiscale rilevante; la sentenza ne tiene conto nel valutare la coerenza del regime nazionale e la possibilità di applicare l'aliquota nazionale inferiore senza contrasto con la norma convenzionale.

• Giurisprudenza Corte di Giustizia UE (es. C-493/09, Commissione v. Portogallo)

  Casi citati a supporto del principio che motivi di interesse generale (es. efficacia dei controlli fiscali) devono essere adeguatamente provati per giustificare restrizioni alla libertà di circolazione; qui non è stata fornita sufficiente giustificazione da parte dello Stato.

Massime di principio

• Quando una convenzione fiscale fissa una ritenuta massima (es. "non può eccedere X%"), lo Stato contraente può applicare una aliquota minore prevista dal diritto interno se ciò è necessario per evitare una discriminazione vietata dal diritto dell'Unione.
• La comparabilità fra soggetti fiscali va valutata sulla base di caratteristiche sostanziali (struttura, funzionamento, trattamento economico dei redditi) e non soltanto sulla base della residenza formale: organismi di investimento collettivo esteri comparabili ai residenti possono beneficiare di un trattamento fiscale equivalente.
• L'onere di giustificare una disparità di trattamento grava sull'Amministrazione: occorre dimostrare ragioni oggettive e proporzionate (es. tutela effettiva dell'interesse fiscale) che giustifichino la restrizione della libera circolazione dei capitali; mere affermazioni di coerenza del sistema fiscale non sono sufficienti.
• Il diritto dell'Unione prevale e integra l'interpretazione delle convenzioni internazionali con paesi terzi quando queste sono in contrasto con i principi fondamentali dell'UE; il giudice nazionale deve operare una "interpretazione adeguatrice" delle norme convenzionali entro il senso possibile del testo internazionale.
• In controversie simili il contribuente deve esperire il rimborso amministrativo e, in caso di silenzio o diniego, proporre ricorso; in presenza di pronunce favorevoli in sede di legittimità (Cassazione) la giurisdizione tributaria deve conformarsi e può riconoscere il rimborso con interessi e spese.
• La valutazione delle misure di controllo fiscale come giustificazione per trattamenti differenziati richiede prove concrete della loro necessità e proporzionalità; l'asserita difficoltà di controllo non costituisce di per sé giustificazione sufficiente.