Sentenza del 13/07/2023 n. 580 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

Il Comune aveva applicato e riscosso, in base a uno statuto comunale, un'imposta di soggiorno giornaliera dai visitatori per finanziare la costruzione e la manutenzione di strutture termali (parco termale, stabilimento termale, sentieri). Il Comune ha considerato tale imposta come corrispettivo per la messa a disposizione delle strutture termali e ha chiesto la detrazione dell'IVA assolta a monte connessa alle attività turistiche. L'amministrazione tributaria ha ritenuto invece che non sussistesse una prestazione di servizi a titolo oneroso soggetta a IVA e ha negato le detrazioni.

La decisione

La Corte di giustizia UE ha deciso che non costituisce "prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso" (ai sensi dell'art. 2(1)(c) della direttiva 2006/112/CE) la messa a disposizione di strutture termali da parte di un comune quando: (i) l'obbligo di versare l'imposta di soggiorno è collegato al mero soggiorno nel territorio comunale e non all'utilizzo delle strutture; (ii) le strutture sono liberamente e gratuitamente accessibili a chiunque (residenti, visitatori giornalieri, ecc.). La Corte ha ritenuto che manchi il nesso diretto tra il pagamento e un servizio individualizzabile (scambio di reciproche prestazioni) necessario perché un pagamento costituisca corrispettivo imponibile. Di conseguenza l'attività di riscossione di tale imposta non configura, di per sé, un'operazione soggetta a IVA e il Comune non può far valere il carattere di soggetto passivo per quella attività ai fini della detrazione dell'IVA collegata.

Norme richiamate

• Direttiva 2006/112/CE - articolo 2, paragrafo 1, lettera c)

  "le prestazioni di servizi effettuate a titolo oneroso nel territorio di uno Stato membro da un soggetto passivo che agisce in quanto tale"

  Per essere soggetta a IVA, la prestazione deve essere effettuata a titolo oneroso, ossia deve esistere un rapporto giuridico con scambio di reciproche prestazioni e un nesso diretto tra il servizio reso e il corrispettivo ricevuto.

• Direttiva 2006/112/CE - articolo 9, paragrafo 1

  definizione di "soggetto passivo" e di "attività economica"

  Una entità è soggetto passivo se esercita un'attività economica; ma l'attività economica va qualificata in relazione alle operazioni indicate all'art.2 (es. prestazioni di servizi).

• Direttiva 2006/112/CE - articolo 13, paragrafo 1, secondo comma

  esclude gli enti di diritto pubblico dall'essere considerati soggetti passivi per le attività esercitate in quanto pubbliche autorità, salvo che il non assoggettamento provochi distorsioni della concorrenza di una certa importanza

  Anche se un ente pubblico esercita attività, può non essere soggetto passivo quando opera come autorità pubblica; tuttavia occorre valutare il rischio di distorsione della concorrenza per escludere o includere l'assoggettamento.

• Direttiva 2006/112/CE - articolo 168

  diritto alla detrazione dell'IVA imposta sugli acquisti usati per operazioni soggette ad imposta

  Il diritto alla detrazione sussiste solo nella misura in cui i beni/servizi sono impiegati per operazioni soggette a IVA; se l'attività non è imponibile per mancanza di prestazione a titolo oneroso, manca il diritto alla detrazione per quella parte.

• Umsatzsteuergesetz (UStG) - art.1, art.2, art.12(2) n.9

  norme nazionali tedesche sull'imponibilità, definizione di imprenditore e riduzione aliquota per attività connesse a piscine/bagni termali

  La normativa nazionale definisce le soglie e condizioni per considerare attività commerciali e prevede regimi ridotti per certe prestazioni, ma l'applicazione della disciplina IVA richiede preliminarmente la qualificazione dell'operazione ai sensi del diritto UE (nesso corrispettivo/prestazione).

• Gemeindeordnung für Baden-Württemberg (GemO) - art.4, art.10(2)-(3)

  attribuisce ai comuni la possibilità di disciplinare tramite statuto le materie di competenza comunale e prevede che il comune provveda alle strutture pubbliche per il benessere dei residenti

  Lo statuto comunale è la fonte che istituisce l'imposta di soggiorno e disciplina soggetti passivi e scopi; la finalità pubblica e l'accessibilità delle strutture sono elementi considerati nella qualificazione dell'operazione.

• Kommunalabgabengesetz für Baden-Württemberg - art.2

  le imposte comunali sono riscosse sulla base di uno statuto che ne determina soggetti passivi, oggetto ed entità

  Stabilisce il quadro normativo nazionale per l'imposta comunale di soggiorno che nel caso concreto è collegata al mero soggiorno sul territorio e non all'uso delle strutture.

Massime di principio

• Per qualificare un pagamento come "a titolo oneroso" ai fini IVA è necessario dimostrare un nesso diretto e individualizzabile tra pagamento e prestazione: il contribuente deve ricevere un vantaggio concreto e specifico rispetto al pubblico.
• Una tassa o contributo collegato al mero soggiorno nel territorio, dovuto indipendentemente dall'effettivo utilizzo di determinati servizi o strutture e quando le strutture sono liberamente accessibili a tutti, difficilmente sarà considerata corrispettivo di una prestazione imponibile.
• La valutazione deve concentrarsi sul rapporto giuridico tra chi paga e chi eroga: l'esistenza di un obbligo normativo di pagamento basato sul soggiorno e la mancanza di esclusività o vantaggio individuale indeboliscono la qualificazione come operazione soggetta a IVA.
• Se invece il corrispettivo è collegato a un accesso esclusivo, a servizi a uso individuato o a un contratto che condiziona reciprocamente pagamento e fornitura (es. biglietto, ingresso riservato, locazione a titolo oneroso), l'operazione è più probabile sia imponibile.
• Nel caso di enti pubblici occorre anche verificare il possibile rischio di "distorsione della concorrenza" (art.13 direttiva): se il non assoggettamento produce concorrenze significative con operatori privati, l'ente può essere considerato soggetto passivo per tali attività.
• Dal punto di vista pratico, i comuni che intendono dedurre IVA devono documentare distintamente le operazioni soggette e non soggette a IVA, prevedere criteri di allocazione degli acquisti e valutare la natura delle entrate (imposte generali vs corrispettivi per servizi individuali).
• La presenza di discipline nazionali o tariffe agevolate non esclude l'esame preliminare alla luce del diritto UE: la qualificazione come servizio a titolo oneroso si decide secondo i criteri comunitari (nesso diretto, scambio di prestazioni).