Risoluzione n. 405 del 30/10/2008

Cessione dell'usufrutto di immobili residenziali e regime IVA

La risoluzione esamina il trattamento IVA della cessione, da parte di una società immobiliare, del diritto di usufrutto su unità abitative destinate ai soci per un periodo determinato di quindici anni. Il punto centrale è la corretta qualificazione fiscale dell'operazione e la verifica della sua imponibilità o esenzione IVA.

Quesito posto dalla società

La società ALFA S.r.l., operante nei servizi e nelle costruzioni immobiliari con contabilità separata, intende trasformare un immobile strumentale di sua proprietà in immobile abitativo, ricavandone più unità da vendere. Qualora non riesca a collocare tutte le abitazioni sul mercato, prevede di cedere ai propri soci l'usufrutto delle unità, con contratti a corrispettivo concordato ai sensi della legge n. 431 del 1998, per quindici anni. La società chiede se tale cessione, effettuata a valore di mercato, sia imponibile IVA oppure fuori campo IVA ai sensi dell'art. 4, quinto comma, ultimo periodo, lettera a), del DPR n. 633 del 1972.

Soluzione prospettata dal contribuente

La società ritiene che la cessione dell'usufrutto a valore di mercato e a tempo determinato costituisca un'operazione imponibile IVA, purché effettuata entro quattro anni dalla data di costruzione delle unità abitative. Conseguentemente, ritiene corretto esercitare la detrazione dell'IVA relativa all'operazione.

Inquadramento normativo richiamato dall'Agenzia

L'Agenzia richiama l'art. 4, quinto comma, ultimo periodo, lettera a), del DPR n. 633 del 1972, che esclude dal novero delle attività commerciali, e quindi dal campo IVA, il possesso e la gestione di unità immobiliari di categoria catastale A, diverse da A/10, da parte di società o enti, quando la partecipazione consente ai soci il godimento dei beni gratuitamente o a corrispettivo inferiore al valore normale. Viene inoltre richiamato l'art. 10, primo comma, n. 8), del DPR n. 633 del 1972, che prevede l'esenzione IVA per le locazioni e gli affitti di immobili abitativi.

Qualificazione dell'usufrutto come locazione

Secondo l'Agenzia, il rapporto descritto dal quesito, pur qualificato dalla società come usufrutto a tempo determinato, deve essere considerato ai fini fiscali come locazione di immobile. A supporto di tale conclusione vengono richiamati i principi della Corte di Giustizia delle Comunità Europee, secondo cui i rapporti che consentono a un soggetto di usare un bene per un periodo limitato e dietro corrispettivo rientrano nella nozione di locazione di beni immobili e sono esenti da IVA. La Corte ha inoltre affermato che la costituzione, per una durata limitata, di un diritto di usufrutto su beni immobili può essere assimilata alla locazione, poiché entrambe le fattispecie conferiscono al titolare il diritto di occupare un immobile come se ne fosse proprietario ed escludere altri dal godimento, per una durata convenuta e dietro corrispettivo.

Esenzione IVA applicabile

Sulla base di tale orientamento, l'Agenzia ritiene che la cessione dell'usufrutto delle unità abitative ai soci, dietro corrispettivo e per quindici anni, sia riconducibile alla locazione di beni immobili e, come tale, esente da IVA ai sensi dell'art. 10, primo comma, n. 8), del DPR n. 633 del 1972. La risoluzione ricorda che la norma, come modificata dall'art. 35, comma 8, del DL n. 223 del 4 luglio 2006, convertito dalla legge n. 248 del 4 agosto 2006, prevede l'esenzione per le locazioni e gli affitti di immobili abitativi, anche se posti in essere dalla stessa impresa costruttrice, salvo l'ipotesi particolare di locazioni realizzate in attuazione di piani di edilizia abitativa convenzionata che rispettino specifiche condizioni.

Inapplicabilità dell'art. 4, comma 5, lettera a)

Quanto al quesito specifico sull'applicabilità dell'art. 4, quinto comma, ultimo periodo, lettera a), del DPR n. 633 del 1972, l'Agenzia esclude che tale disposizione trovi applicazione nel caso di specie. La ragione è che, una volta qualificata l'operazione come locazione, il canone pattuito, corrispondente al corrispettivo convenzionato previsto dall'art. 2, comma 3, della legge n. 431 del 1998, non può essere considerato inferiore al valore normale in relazione al godimento degli alloggi.

Conclusione operativa

La risoluzione conclude che la cessione dell'usufrutto di unità abitative ai soci, per un periodo determinato di quindici anni e a corrispettivo convenzionato, va trattata come locazione di immobili abitativi ed è quindi esente IVA. Non opera, invece, la disposizione che esclude la rilevanza IVA delle assegnazioni ai soci a corrispettivo inferiore al valore normale.