Cassazione Civile, Ordinanza n. 21025/2021 del 22/07/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Amministrazione finanziaria aveva rideterminato in via sintetica il reddito di un contribuente per il 2007 ai fini IRPEF, valorizzando incrementi patrimoniali ritenuti incompatibili con il reddito dichiarato, in particolare il possesso di cavalli da competizione e di tre autoveicoli. In primo grado il ricorso del contribuente era stato rigettato; in appello la Commissione tributaria regionale ha invece accolto l'impugnazione, ritenendo illegittimo l'accertamento sia per la mancata instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale sia per difetto di motivazione, perché l'Ufficio non avrebbe considerato le giustificazioni e le prove offerte dal contribuente circa l'acquisto di un veicolo con la vendita di un altro veicolo, la temporaneità del possesso dei cavalli e il numero effettivo degli animali posseduti. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: con il primo ha denunciato la violazione dell'art. 38 d.P.R. 600/1973 e dell'art. 2697 c.c., sostenendo che la CTR avesse erroneamente ritenuto necessario il previo contraddittorio; con il secondo ha denunciato la violazione dell'art. 59, n. 2, d.lgs. 546/1992, lamentando che la CTR, pur ritenendo non congrua la pretesa, avesse annullato integralmente l'avviso invece di procedere alla rideterminazione del reddito sulla base di tutti gli elementi acquisiti.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondata l'eccezione di tardività/inammissibilità del ricorso, perché la notifica era stata tempestivamente tentata e poi rinnovata in tempi ragionevoli dopo l'esito negativo non imputabile al notificante. Nel merito ha accolto entrambi i motivi dell'Agenzia. Ha affermato, richiamando le Sezioni Unite, che per i tributi non armonizzati non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale, salvo specifica previsione normativa; e ha rilevato che l'accertamento in questione riguardava il 2007, quindi prima dell'operatività della disciplina del d.l. 78/2010 che ha introdotto il contraddittorio nell'accertamento sintetico. Ha inoltre ricordato che il processo tributario ha natura di giudizio di merito sostitutivo e che, se l'atto è ritenuto invalido per ragioni sostanziali, il giudice deve comunque esaminare la pretesa e rideterminarla, nei limiti delle domande di parte, anziché limitarsi ad annullare integralmente l'atto. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Campania, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 38 d.P.R. 600/1973

  commi 4 e 5; richiamo anche al comma 7 nella motivazione

  Per l'anno d'imposta in esame l'accertamento sintetico era legittimamente fondato sui beni-indice; il contraddittorio endoprocedimentale non operava ancora per effetto della disciplina transitoria introdotta dal d.l. 78/2010.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato dal ricorrente per contestare la ripartizione dell'onere probatorio nel giudizio sull'accertamento sintetico.

• art. 59, n. 2, d.lgs. 546/1992

  Il giudice tributario, ove ravvisi vizi sostanziali dell'atto, non deve limitarsi ad annullarlo, ma deve pronunciare una decisione di merito sostitutiva, rideterminando la pretesa entro i limiti delle domande.

• art. 360, n. 3, c.p.c.

  Usato come parametro del motivo di ricorso per violazione di legge.

• art. 360, n. 4, c.p.c.

  Usato come parametro del motivo di ricorso per nullità della sentenza/processo.

• d.l. 78/2010, art. 22, comma 1

  La modifica in tema di contraddittorio nell'accertamento sintetico opera solo per gli accertamenti relativi a redditi con termine di dichiarazione non ancora scaduto alla data di entrata in vigore del decreto, quindi dal periodo d'imposta 2009.

• L. 122/2010

  Legge di conversione del d.l. 78/2010, richiamata per la disciplina transitoria.

Massime di principio

• Nei tributi non armonizzati non esiste, in assenza di specifica previsione normativa, un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale la cui violazione determini automaticamente l'invalidità dell'atto.
• Per i tributi armonizzati, la mancata attivazione del contraddittorio può comportare invalidità dell'atto solo se il contribuente indica in concreto le difese che avrebbe potuto svolgere e tali difese non appaiono pretestuose.
• In tema di accertamento sintetico, la disciplina che impone il contraddittorio si applica solo nei limiti temporali previsti dalla norma transitoria e non retroagisce ai periodi d'imposta anteriori.
• Nel processo tributario il giudice non svolge una mera funzione demolitoria dell'atto impugnato, ma deve emettere una pronuncia di merito sostitutiva dell'accertamento fiscale, rideterminando la pretesa quando ritenga fondati solo in parte i rilievi dell'Ufficio.
• Se il rinnovo della notificazione di un atto processuale avviene tempestivamente dopo un primo tentativo andato a vuoto per causa non imputabile al notificante, la notifica conserva effetti dalla data iniziale di attivazione del procedimento, purché la ripresa sia avvenuta in un termine ragionevole.

Come è indicizzato