Cassazione Civile, Sentenza n. 9658/2023 del 11/04/2023

Esito

La controversia

Disputa fiscale relativa all'IVA anno 2000: l'Agenzia contestava la non imponibilità delle cessioni dichiarata da Italpet, sostenendo che le operazioni non erano di natura triangolare (Italpet - Cobarr - Bottlers) ma quadrangolare con l'inserimento di Pepsico nella catena (Italpet - Cobarr - Pepsico - Bottlers) e contestava inoltre la 'nota di debito' emessa da Italpet in esecuzione della clausola 'Take or Pay'. La controversia verteva sulla corretta interpretazione sistematica delle clausole contrattuali rilevanti per determinare a chi fosse imputabile acquisto e rischio delle preforme e quindi la corretta qualificazione IVA delle cessioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo del ricorso principale dell'Agenzia (violazione dell'art. 384 c.p.c. e carente applicazione dei criteri d'interpretazione contrattuale), assorbendo i restanti motivi, e ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte n. 1322/06/2019 in relazione al motivo accolto. Il ricorso incidentale condizionato di Italpet è stato rigettato. La causa è rinviata per nuovo esame alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, affinché proceda a una interpretazione sistematica delle clausole contrattuali (incluse le previste clausole rilevanti e la clausola Take or Pay) e a nuova determinazione delle spese di giudizio.

Norme richiamate

• art. 384 c.p.c.

  Va rispettato dal giudice di rinvio il principio di diritto enunciato dalla Corte di cassazione: il giudice deve uniformarsi al principio senza modificare gli accertamenti di fatto e deve interpretare sistematicamente le clausole contrattuali indicate dalla Cassazione.

• art. 1362 c.c.

  Richiama il criterio interpretativo del contratto (interpretazione letterale e sistematica). La Corte ha richiamato il divieto di trarre conclusioni basate su interpretazioni parziali delle clausole senza un esame sistematico.

• art. 1363 c.c.

  Prevede i criteri sussidiari d'interpretazione (comportamento delle parti, finalità del contratto). La Corte ha ricordato che il ricorso al comportamento complessivo è ammissibile solo se l'interpretazione letterale e sistematica è inadeguata e va motivata l'impossibilità di ricostruire la volontà comune per via letterale.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4 c.p.c.

  Norme che disciplinano i motivi di ricorso per cassazione invocati (violazione di norme di diritto e insufficiente motivazione). La Corte ha accolto il motivo per violazione dell'art. 384 c.p.c. e per errata applicazione dei principi interpretativi.

• art. 394 c.p.c.

  Disciplina il giudizio di rinvio e il perimetro del nuovo esame: il giudice di rinvio non può esaminare questioni nuove non rilevabili nel giudizio di cassazione, salvo fatti sopravvenuti o giudicato esterno formatosi successivamente.

• art. 112 c.p.c.

  Principio della motivazione del provvedimento giudiziario; la Corte ha esaminato l'adeguatezza della motivazione del giudice di rinvio rispetto alle questioni contrattuali sollevate dalla Cassazione.

• art. 58 D.L. n. 331/1993

  Riferimento normativo invocato dall'Ufficio in tema di non imponibilità IVA nelle operazioni triangolari/di transito verso soggetti comunitari; la questione è la qualificazione della fattispecie (triangolare vs quadrangolare) ai fini dell'IVA.

• art. 8 d.P.R. n. 633/1972

  Norma sul campo di applicazione dell'IVA e sulle operazioni non imponibili (esportazioni/cessioni verso soggetti esteri). La sua applicazione dipende dalla qualificazione contrattuale e dal trasferimento di proprietà/rischio.

• Clausola 7.2 del 'Sale Agreement' (contratto)

  In caso di nomina di un imbottigliatore .. Pepsico sarà ritenuta ai fini del presente contratto avere acquistato tali preforme al momento in cui M G avrà reso disponibili tali preforme presso il luogo di consegna o il luogo di consegna alternativo

  Clausola ritenuta rilevante dalla Corte di cassazione: va interpretata sistematicamente con le altre clausole (es. art. 11, 14 e la clausola Take or Pay) per verificare se e quando titolo, rischio e obbligo di pagamento si trasferissero a Pepsico, incidendo sulla qualificazione IVA.

Massime di principio

• Quando la Cassazione enuncia un principio di diritto relativo all'interpretazione contrattuale, il giudice del rinvio è vincolato a uniformarsi a quel principio e deve interpretare le clausole in modo sistematico, considerando tutte le clausole indicate come rilevanti.
• Il ricorso al comportamento effettivo delle parti (criterio sussidiario) è ammesso solo se l'interpretazione letterale e sistematica delle clausole risulta inadeguata; in tal caso il giudice deve motivare l'impossibilità di ricavare la comune volontà per via testuale.
• Questioni e eccezioni che potevano essere dedotte nel giudizio di cassazione non possono essere sollevate per la prima volta nel giudizio di rinvio, salvo fatti sopravvenuti o giudicato esterno affermatosi successivamente.
• Nelle contestazioni IVA su cessioni che coinvolgono più soggetti (catene di fornitura internazionali), la qualificazione come operazione triangolare o con ulteriori interposizioni determina l'applicabilità o meno della non imponibilità e dipende da chi abbia effettivamente acquisito titolo, rischio e obbligo di pagamento secondo i contratti.
• La presenza di clausole 'Take or Pay' può incidere significativamente sulla qualificazione fiscale dell'operazione (obbligo di pagamento anche senza ritiro): tali clausole devono essere valutate nel contesto sistematico del contratto.