Cassazione Civile, Ordinanza n. 38003/2021 del 02/12/2021

Esito

La controversia

Due società impugnavano un avviso di liquidazione con cui l'Ufficio, ai fini dell'imposta di registro, aveva riqualificato una sequenza di atti societari e negoziali come cessione di ramo d'azienda, recuperando imposte proporzionali di registro, ipotecarie e catastali in luogo delle imposte fisse versate per i singoli atti. La CTP aveva accolto il ricorso delle contribuenti, ma la CTR aveva accolto l'appello dell'Ufficio ritenendo legittima la riqualificazione unitaria dell'operazione sulla base della causa reale e degli interessi perseguiti dalle parti. In Cassazione le contribuenti deducevano: 1) violazione dell'art. 20 d.P.R. 131/1986, come modificato dalla l. 205/2017 e dalla l. 145/2018, sostenendo che lo ius superveniens, qualificato come interpretazione autentica, imponeva di interpretare l'atto solo sulla base del suo contenuto testuale, senza considerare atti collegati o elementi extratestuali; 2) violazione della normativa unionale richiamata, in relazione alla riqualificazione fiscale dell'operazione.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo, assorbendo il secondo. Ha ritenuto applicabile retroattivamente l'art. 20 d.P.R. 131/1986 nel testo novellato, per effetto dell'art. 1, comma 1084, l. 145/2018, quale interpretazione autentica. Conseguentemente, ai fini dell'imposta di registro, l'Amministrazione non può riqualificare una pluralità di atti eterogenei come un'unica cessione indiretta di ramo d'azienda sulla base di elementi esterni o atti collegati, dovendo limitarsi alla valutazione del singolo atto presentato a registrazione. La sentenza della CTR è stata cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte ha deciso nel merito accogliendo l'originario ricorso delle contribuenti. Le spese sono state compensate per l'evoluzione normativa e l'incertezza giurisprudenziale.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 26 aprile 1986 n. 131

  "l'interpretazione degli atti presentati alla registrazione debba avvenire solo in base al loro contenuto, senza fare riferimento ad atti collegati, elementi extratestuali o altri indici esterni"

  L'imposta di registro va applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato, ma solo sulla base degli elementi desumibili dal singolo atto, prescindendo da quelli extra-testuali e dagli atti ad esso collegati, salvo espressa previsione di legge.

• art. 1, comma 87, lett. a), l. 27 dicembre 2017 n. 205

  La norma ha modificato l'art. 20 del d.P.R. 131/1986 precisando che l'interpretazione deve fondarsi sul solo atto presentato, escludendo il ricorso a elementi extratestuali e ad atti collegati.

• art. 1, comma 1084, l. 30 dicembre 2018 n. 145

  La disposizione qualifica la modifica dell'art. 20 come interpretazione autentica, con conseguente efficacia retroattiva anche per gli atti anteriori ancora sub iudice.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È stato il parametro processuale dedotto per la censura di violazione di legge sul corretto ambito applicativo dell'art. 20 dell'imposta di registro.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  È stato invocato per la censura relativa alla pretesa violazione della normativa unionale nel ragionamento della CTR.

• art. 10-bis l. 212/2000

  Richiamato dalla Corte costituzionale nel ragionamento sull'incoerenza di un uso antielusivo dell'art. 20, in quanto l'ordinamento già prevede una specifica clausola generale antiabuso.

• art. 3 Cost.

  La Corte costituzionale ha escluso l'irragionevolezza della retroattività della norma interpretativa.

• art. 53 Cost.

  La Corte costituzionale ha escluso la violazione del principio di capacità contributiva nella lettura dell'art. 20 come imposta d'atto.

• art. 6 CEDU

  La Corte ha escluso che la disposizione si ponga in contrasto con i 'motivi imperativi di interesse generale' evocati dalla censura, osservando che la norma tutela i diritti della persona contro il potere pubblico.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, quando una norma di interpretazione autentica dispone che l'imposizione si fondi sul solo contenuto dell'atto presentato, l'Amministrazione non può utilizzare atti collegati o elementi extratestuali per riqualificare l'operazione in senso più oneroso.
• La qualificazione fiscale deve arrestarsi allo schema negoziale risultante dal singolo atto sottoposto a registrazione, salvo che il testo unico preveda espressamente una diversa considerazione di altri elementi o atti.
• Se una modifica legislativa è qualificata espressamente come interpretazione autentica, essa produce, di regola, effetti retroattivi anche per i rapporti pendenti, salvo evidenti limiti costituzionali non ravvisati nel caso esaminato.
• La riqualificazione unitaria di una pluralità di atti eterogenei non è consentita ai fini dell'art. 20 dell'imposta di registro quando tale operazione richieda di superare il dato testuale del singolo atto e di valorizzare la causa economica complessiva dell'assetto negoziale.
• Quando il giudizio di legittimità si chiude con accoglimento del ricorso e non sono necessari ulteriori accertamenti in fatto, la Corte può decidere nel merito e accogliere l'originario ricorso introduttivo del contribuente.

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